企業(yè)重組中分立業(yè)務(wù)所得稅稅收風(fēng)險特征一、分立的概念
(一)《中華人民共和國公司法》(以下簡稱《公司法》)規(guī)定，公司分立是指一個公司依照公司法有關(guān)規(guī)定，通過股東會決議分成兩個以上的公司。
(二)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號，以下簡稱59號文)規(guī)定：分立是指一家企業(yè)(被分立企業(yè))將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)(分立企業(yè))，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。
二、企業(yè)重組分立涉及所得稅稅務(wù)處理的政策規(guī)定
(一)企業(yè)所得稅
1.企業(yè)所得稅稅務(wù)處理的具體適用條件
根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號，以下簡稱59號文)及《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)重組業(yè)務(wù)所得稅管理辦法>的公告》(國家稅務(wù)總局2010年第4號公告，以下簡稱4號公告)的規(guī)定，企業(yè)重組應(yīng)區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理：
(1)同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：
①具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或推遲繳納稅款為主要目的；
②被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例；
③重組后連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；
④重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定比例；
⑤企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。
(2)符合特殊性稅務(wù)處理條件，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易總額的85%，可以選擇以下規(guī)定處理：
①分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；
②被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼；
③被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)；
④被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)，“新股”的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”則其取得“新股”的計稅基礎(chǔ)可以從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減計稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。
⑤對其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。
(3)對于一般性稅務(wù)理方法，當(dāng)事各方應(yīng)按以下方法處理：
①被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；
②分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)；
③被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理；
④被分立企業(yè)不繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理；
⑤企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。
2.特殊性稅務(wù)處理應(yīng)準(zhǔn)備的資料
企業(yè)選擇特殊性稅務(wù)處理，應(yīng)按59號文第九條、第十一條規(guī)定，當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報時，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料4號公告第二十七條的規(guī)定，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅模宦刹坏冒刺厥庵亟M業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。應(yīng)準(zhǔn)備以下資料：
(1)當(dāng)事方企業(yè)分立的總體情況說明。情況說明中應(yīng)包括企業(yè)分立的商業(yè)目的；
(2)企業(yè)分立的政府主管部門的批準(zhǔn)文件；
(3)被分立企業(yè)的凈資產(chǎn)、各單項資產(chǎn)和負(fù)債賬面價值和計稅基礎(chǔ)等相關(guān)資料；
(4)證明重組符合特殊性稅務(wù)處理條件的資料，包括分立后企業(yè)各股東取得股權(quán)支付比例情況、以及12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動、原主要股東不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書等；
(5)工商部門認(rèn)定的分立和被分立企業(yè)股東股權(quán)比例證明材料；分立后，分立和被分立企業(yè)工商營業(yè)執(zhí)照復(fù)印件；分立和被分立企業(yè)分立業(yè)務(wù)賬務(wù)處理復(fù)印件；
(6)稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料證明。
3.分立重組完成后納稅人需注意的事項
(1)分立選擇特殊性稅務(wù)處理的，根據(jù)4號公告第二十九條規(guī)定：當(dāng)事各方應(yīng)在完成重組業(yè)務(wù)后的下一年度的企業(yè)所得稅年度申報時，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面情況說明，以證明企業(yè)在重組后的連續(xù)12個月內(nèi)，有關(guān)符合特殊性稅務(wù)處理的條件未發(fā)生改變。
(2)分立選擇特殊性稅務(wù)處理的，重組日后連續(xù)12個月內(nèi)當(dāng)事方的其中一方發(fā)生生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)、公司性質(zhì)、資產(chǎn)或股權(quán)結(jié)構(gòu)等情況變化，致使重組業(yè)務(wù)不再符合特殊性稅務(wù)處理條件的，根據(jù)4號公告第三十條規(guī)定：發(fā)生變化的當(dāng)事方應(yīng)在情況發(fā)生變化的30天內(nèi)書面通知其他所有當(dāng)事方。主導(dǎo)方在接到通知后30日內(nèi)將有關(guān)變化通知其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。上款所述情況發(fā)生變化后60日內(nèi)，應(yīng)按照59號文第四條的規(guī)定調(diào)整重組業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理。原交易各方應(yīng)各自按原交易完成時資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值計算重組業(yè)務(wù)的收益或損失，調(diào)整交易完成納稅年度的應(yīng)納稅所得額及相應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，并向各自主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請調(diào)整交易完成納稅年度的企業(yè)所得稅年度申報表。逾期不調(diào)整申報的，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的相關(guān)規(guī)定處理。
(二)個人所得稅
企業(yè)分立重組中，一般拆分為股東收回投資和再投資兩個稅收行為，對涉及個人股東權(quán)益變動或變更的，應(yīng)按照個人所得稅法的股息、利息、紅利所得或財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得規(guī)定計征稅款。
三、未按規(guī)定申報繳納稅款存在的涉稅法律風(fēng)險
根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》中的相關(guān)規(guī)定，未按規(guī)定申報繳納稅款的涉稅法律風(fēng)險主要有兩個方面：
(一)納稅人未在規(guī)定期限內(nèi)辦理納稅申報和報送納稅資料的，或者扣繳義務(wù)人未按規(guī)定的期限向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送代扣代繳、代扣代繳稅款報告表和有關(guān)資料，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，可處二千元以下的罰款，情節(jié)嚴(yán)重的，可處二千元以上一萬元以下的罰款。
(二)納稅人不進(jìn)行納稅申報、不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或少繳稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。
(三)納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報而拒不申報或者進(jìn)行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。
