案 例
最近，筆者在落實(shí)小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策情況的調(diào)研中，發(fā)現(xiàn)某市甲、乙兩家勞務(wù)派遣企業(yè)（以下簡稱“勞務(wù)公司”）的企業(yè)所得稅同屬轄區(qū)內(nèi)A、B兩個(gè)稅務(wù)分局征管，但由于A、B兩個(gè)稅務(wù)分局對勞務(wù)公司的從業(yè)人數(shù)采取了不同的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，使甲、乙兩家勞務(wù)公司在享受稅收優(yōu)惠上也出現(xiàn)了兩種不同的結(jié)果。
具體情況是：甲公司2011年全部職工人數(shù)為520人，其中勞務(wù)派遣人員506人，企業(yè)管理人員14人。乙公司2011年全部職工人數(shù)為236人，其中勞務(wù)派遣人員230人，企業(yè)管理人員6人。甲、乙兩公司除職工人數(shù)外，其他各項(xiàng)指標(biāo)均符合小型微利企業(yè)的條件。A稅務(wù)分局認(rèn)為，甲公司為接受用工單位委托派遣的勞務(wù)人員，應(yīng)認(rèn)定為接受用工單位的實(shí)際從業(yè)人數(shù)，所以，甲公司2011年度實(shí)際從業(yè)人員為14人，不超過稅法規(guī)定的80人標(biāo)準(zhǔn)，符合小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠的條件。而B稅務(wù)分局則認(rèn)為，雖然乙公司接受用工單位委托為其安排了勞務(wù)人員，但勞務(wù)派遣人員的勞動(dòng)雇傭關(guān)系實(shí)際上是乙公司與勞務(wù)人員，所以，對勞務(wù)派遣人員應(yīng)界定為乙公司的從業(yè)人數(shù)。因此，乙公司實(shí)際從業(yè)人員為236人，不符合小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠的條件。
分 析
那么，對勞務(wù)公司的從業(yè)人數(shù)究竟應(yīng)如何計(jì)算呢？針對上述兩種不同的處理結(jié)果，筆者經(jīng)過實(shí)地調(diào)查，發(fā)現(xiàn)甲、乙兩家勞務(wù)公司與勞務(wù)派遣人員雖然在形式上是雇傭關(guān)系，但是，實(shí)質(zhì)上的用工關(guān)系是實(shí)際用工單位和勞務(wù)派遣人員。《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]69號）第七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十二條第（一）項(xiàng)和第（二）項(xiàng)所稱的從業(yè)人數(shù)是指與企業(yè)建立勞動(dòng)關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)之和。雖然財(cái)稅[2009]69號文件是對實(shí)際用工單位從業(yè)人數(shù)的界定，但對勞務(wù)公司來說，既然勞務(wù)派遣人員已界定為接受用工單位的實(shí)際從業(yè)人數(shù)，就不能再界定為勞務(wù)公司的實(shí)際從業(yè)人數(shù)。也就是說，勞務(wù)公司的實(shí)際從業(yè)人數(shù)應(yīng)為公司全部職工人數(shù)減去為接受用工單位委托派遣的勞務(wù)人員。因此，筆者認(rèn)為，上述甲、乙兩家勞務(wù)公司的實(shí)際從業(yè)人數(shù)均符合小型微利企業(yè)的條件，都應(yīng)該享受小型微利企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。
筆者認(rèn)為，界定勞務(wù)公司與接受用工單位之間的實(shí)際從業(yè)人數(shù)，既要看用工形式，更重要的還要看工資及相關(guān)費(fèi)用的結(jié)算方式。目前，勞務(wù)公司與接受用工單位在勞務(wù)人員的工資及相關(guān)費(fèi)用結(jié)算上有三種不同的方式。
一是勞務(wù)公司與實(shí)際用人單位在勞務(wù)派遣用工合同中，分別明確用工人數(shù)、崗位、工資及社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)和結(jié)算方式，在和用工單位結(jié)算勞務(wù)人員的工資及相關(guān)費(fèi)用時(shí)，在發(fā)票上分別注明勞務(wù)人員的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和企業(yè)管理費(fèi)。勞務(wù)公司將收取的工資代為發(fā)放給勞務(wù)派遣人員，將收取的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)轉(zhuǎn)付給社會(huì)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)，代理勞務(wù)派遣人員辦理各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)。
二是勞務(wù)公司與實(shí)際用人單位雖然在勞務(wù)派遣用工合同中，分別明確用工人數(shù)、崗位、工資及社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)和結(jié)算方式，但是在實(shí)際結(jié)算工資及相關(guān)費(fèi)用時(shí)，勞務(wù)派遣人員的工資由實(shí)際用工單位直接發(fā)放，勞務(wù)公司只向用人單位收取代為辦理勞務(wù)人員的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和企業(yè)管理費(fèi)。同時(shí)，在發(fā)票上也分別注明。
三是勞務(wù)公司與實(shí)際用人單位在勞務(wù)派遣用工合同中，只明確用工人數(shù)及崗位，對勞務(wù)派遣人員的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)及企業(yè)管理費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用是以每人每月固定的總包干費(fèi)用與用人單位結(jié)算，在發(fā)票上也未分別注明。
針對上述三種不同的結(jié)算方式，筆者認(rèn)為，對勞務(wù)公司和實(shí)際用人單位的從業(yè)人數(shù)應(yīng)作出不同的界定處理，其中對采取第一、第二種結(jié)算方式的，應(yīng)按照財(cái)稅[2009]69號文件的規(guī)定，其勞務(wù)派遣人員由接受用工的單位確認(rèn)為從業(yè)人數(shù)。對采取第三種結(jié)算方式的，應(yīng)視同勞務(wù)公司為用工單位提供勞務(wù)承包業(yè)務(wù)，其勞務(wù)派遣人員不得界定為接受用工單位的從業(yè)人數(shù)，應(yīng)界定為勞務(wù)公司的從業(yè)人數(shù)。
勞務(wù)公司的勞務(wù)派遣人員與用人單位的工資及相關(guān)費(fèi)用的結(jié)算方式，不僅對雙方在認(rèn)定實(shí)際從業(yè)人數(shù)和享受小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠待遇上產(chǎn)生影響，而且還涉及雙方工資總額及職工福利費(fèi)支出等稅前扣除的問題?！?/FONT>國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號）規(guī)定：企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)工、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所發(fā)生的實(shí)際費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。根據(jù)公告精神，對采取上述第一、第二種勞務(wù)派遣用工的工資及相關(guān)費(fèi)用結(jié)算方式的接受用工單位，可以將勞務(wù)派遣用工所發(fā)生的工資薪金支出，計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他相關(guān)費(fèi)用即福利費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)扣除的依據(jù)。而對采取上述第三種勞務(wù)派遣用工的工資及相關(guān)費(fèi)用結(jié)算方式的接受用工單位，其實(shí)際支付的用工費(fèi)用，應(yīng)視為接受勞務(wù)承包費(fèi)用，不得計(jì)入企業(yè)工資薪金總額，也不能作為計(jì)算職工福利費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)扣除的依據(jù)。但對勞務(wù)公司來說，對其實(shí)際付給勞務(wù)人員工資薪金支出，可計(jì)入勞務(wù)公司工資薪金總額的基數(shù)，并作為計(jì)算其他相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。
勞務(wù)公司對勞務(wù)派遣人員的工資及相關(guān)費(fèi)用結(jié)算的方式，還涉及營業(yè)稅的問題?！?/FONT>財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號）規(guī)定：對勞務(wù)公司接受用工單位的委托，為其安排勞動(dòng)力，凡用工單位將其應(yīng)支付給勞動(dòng)力的工資和為勞動(dòng)力上繳的社會(huì)保險(xiǎn)（包括養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)等）以及住房公積金統(tǒng)一交給勞務(wù)公司代為發(fā)放或辦理的，以勞務(wù)公司從用工單位收取的全部價(jià)款減去代收轉(zhuǎn)付給勞動(dòng)力的工資和為勞動(dòng)力辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為營業(yè)額。根據(jù)這項(xiàng)政策規(guī)定，筆者認(rèn)為，對采取上述第一、第二種工資及相關(guān)費(fèi)用結(jié)算方式的勞務(wù)公司應(yīng)就實(shí)際取得的管理費(fèi)收入，計(jì)算繳納營業(yè)稅。而對采取上述第三種工資及相關(guān)費(fèi)用結(jié)算方式的勞務(wù)公司，應(yīng)當(dāng)就其收取的全部包干費(fèi)用視同勞務(wù)承包收入，計(jì)算繳納營業(yè)稅。
綜上所述，對勞務(wù)公司從業(yè)人數(shù)的認(rèn)定，不僅要看勞務(wù)派遣用工的形式，還要根據(jù)勞務(wù)公司與接受用工單位簽訂的勞務(wù)派遣用工合同內(nèi)容和工資及相關(guān)費(fèi)用的結(jié)算方式，從而準(zhǔn)確界定勞務(wù)公司和實(shí)際用工單位的從業(yè)人員。這不僅是影響勞務(wù)公司與實(shí)際用工單位享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的問題，也關(guān)系到勞務(wù)公司流轉(zhuǎn)稅的繳納。 |
