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| 新能源企業(yè)重組業(yè)務(wù)涉稅指導(dǎo)案例 |
| 發(fā)布時(shí)間：2013/12/14 來(lái)源：寧夏自治區(qū)地稅局政策法規(guī)處 閱讀次數(shù)：886 |
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某新能源集團(tuán)有限公司，2009年3月開(kāi)工建設(shè)年產(chǎn)72萬(wàn)噸液化天然氣（LNG）項(xiàng)目，該項(xiàng)目是當(dāng)前中國(guó)最大的天然氣液化項(xiàng)目，目前該項(xiàng)目已基本建成。為了未來(lái)能夠更好地管理和運(yùn)營(yíng)，為今后發(fā)展提供幫助和稅收籌劃，擬將該項(xiàng)目從公司剝離出去，新成立公司對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行獨(dú)立運(yùn)營(yíng)核算。
近日，該企業(yè)致電自治區(qū)地方稅務(wù)局政策法規(guī)處，詢問(wèn)剝離資產(chǎn)重組業(yè)務(wù)適用的相關(guān)稅收政策，對(duì)新公司從原集團(tuán)公司分立重組業(yè)務(wù)是否繳納稅款？如何進(jìn)行會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理等等。筆者經(jīng)過(guò)仔細(xì)對(duì)照相關(guān)法律法規(guī)并認(rèn)真分析了該案例的情況，對(duì)該公司的疑問(wèn)進(jìn)行了比較全面的答復(fù)。現(xiàn)整理如下，供有關(guān)納稅人和業(yè)務(wù)干部參考。
一、企業(yè)剝離項(xiàng)目基本情況
據(jù)企業(yè)陳述，在液化天然氣（LNG）項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，該公司對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行了單獨(dú)核算。該項(xiàng)目剛剛建成，尚未投產(chǎn)，公司擬采用出售凈資產(chǎn)的方式，即，按賬面價(jià)值將該項(xiàng)目的全部實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給未來(lái)運(yùn)營(yíng)該項(xiàng)目的獨(dú)立法人公司（以下簡(jiǎn)稱“新公司”）。
二、該企業(yè)在重組業(yè)務(wù)剝離過(guò)程中涉及五個(gè)稅種
（一）增值稅。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào)），納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中，通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。如果該企業(yè)分立符合上述條件，上述重組剝離過(guò)程全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓則不需繳納增值稅。
在上述轉(zhuǎn)讓交易中，該公司與新公司簽訂凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同，并附帶實(shí)物資產(chǎn)清單。對(duì)于尚未抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的實(shí)物資產(chǎn)，公司將開(kāi)具增值稅專用發(fā)票給新公司，原公司繳納增值稅，新設(shè)立公司將以發(fā)票作為該部分實(shí)物資產(chǎn)的入賬依據(jù)。對(duì)于其余實(shí)物資產(chǎn)，公司不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，新公司將以合同作為該部分實(shí)物資產(chǎn)的入賬依據(jù)。
（二）營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第51號(hào)），納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中，通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人的行為，不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營(yíng)業(yè)稅。如果該企業(yè)分立符合上述條件，上述重組剝離過(guò)程中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓不繳納營(yíng)業(yè)稅。
（三）契稅。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財(cái)稅[2012]4號(hào)），公司依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原公司投資主體相同的公司，對(duì)派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。該企業(yè)分立過(guò)程中如果新設(shè)方投資主體與派生方相同，在土地、房屋權(quán)屬變更時(shí)符合免征契稅的條件。
（四）企業(yè)所得稅。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2009]59號(hào)），企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、合并、分立等。企業(yè)法律形式改變，是指企業(yè)注冊(cè)名稱、住所以及企業(yè)組織形式等的簡(jiǎn)單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類型除外。分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)（以下稱為分立企業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的依法分立。
企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例；企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例；企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)；企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變?cè)瓉?lái)的實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：
⑴分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。
⑵被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼。
⑶被分立企業(yè)未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。
⑷被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱“舊股”），“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計(jì)稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。
該企業(yè)如果全資控股新設(shè)立的企業(yè)，并且在經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)移過(guò)程中未從新公司取得任何股份以外現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收帳款類的支付對(duì)價(jià)，新企業(yè)是100%被控股，所以該企業(yè)重組分立可以適用特殊性稅務(wù)處理，不在當(dāng)期確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債，繼承原企業(yè)的所得稅事項(xiàng)。
（五）土地增值稅。該企業(yè)在重組業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定扣除項(xiàng)目金額后的余額，為增值額，依據(jù)稅法規(guī)定的增值率和稅率依法征收土地增值稅。若該企業(yè)在重組分立轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)過(guò)程中無(wú)增值額，則不需要繳納土地增值稅。
三、新設(shè)企業(yè)未來(lái)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中是否可以享受相關(guān)稅收優(yōu)惠政策
（一）液化天然氣(LNG)生產(chǎn)企業(yè)適用的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。根據(jù)《財(cái)政部、海關(guān)總署、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于深入實(shí)施西部大開(kāi)發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2011]58號(hào)）的規(guī)定，自2011年1月1日至2020年12月31日，對(duì)設(shè)在西部地區(qū)的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。上述鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)企業(yè)是指以《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》中規(guī)定的產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目為主營(yíng)業(yè)務(wù)，且其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額70%以上的企業(yè)。《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》另行發(fā)布。
簽于財(cái)稅[2011]58號(hào)中提及的《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》截止目前尚未發(fā)布，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于深入實(shí)施西部大開(kāi)發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)企業(yè)所得稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第12號(hào)）規(guī)定，在《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》公布前，企業(yè)符合《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄（2005年版）》、《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄（2011年版）》、《外商投資產(chǎn)業(yè)指導(dǎo)目錄（2007年修訂）》和《中西部地區(qū)優(yōu)勢(shì)產(chǎn)業(yè)目錄（2008年修訂）》范圍的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后，其企業(yè)所得稅可按照15%稅率繳納。《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》公布后，已按15%稅率進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳的企業(yè)，若不符合本公告第一條規(guī)定的條件，可在履行相關(guān)程序后，按稅法規(guī)定的適用稅率重新計(jì)算申報(bào)。
基于上述規(guī)定，根據(jù)《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄（2011年版）》規(guī)定的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)類型，“天然氣、液化天然氣的儲(chǔ)運(yùn)”企業(yè)如果均在其中。需經(jīng)自治區(qū)發(fā)展與改革委會(huì)認(rèn)定，并頒發(fā)相關(guān)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)證明文件后，液化天然生產(chǎn)企業(yè)可以享受西部大開(kāi)發(fā)15%企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率。
此外，《寧夏回族自治區(qū)招商引資優(yōu)惠政策》第七條新辦的屬于國(guó)家鼓勵(lì)類的工業(yè)企業(yè)，從取得第一筆收入的納稅年度起，第1年至第3年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。（以下簡(jiǎn)稱“三免三減半”）所稱減征、免征企業(yè)所得稅，是指減征、免征企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分。
對(duì)新辦企業(yè)的確認(rèn)，依照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于享受企業(yè)所得稅的新辦企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)》（財(cái)稅字[2006]1號(hào)）即：一是新注冊(cè)成立的企業(yè)；二是非貨幣出資占新辦企業(yè)注冊(cè)資本的比例不得超過(guò)25%；三是新辦企業(yè)從投資人及其關(guān)聯(lián)方累計(jì)購(gòu)置的非貨幣資產(chǎn)超過(guò)注冊(cè)資本25%的，將不再享受相關(guān)企業(yè)所得稅減免稅收優(yōu)惠。
那么企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策可否疊加享受的問(wèn)題呢？根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2009]69號(hào)）通知，執(zhí)行《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知》（國(guó)發(fā)[2007]39號(hào)）規(guī)定的過(guò)渡優(yōu)惠政策及西部大開(kāi)發(fā)優(yōu)惠政策的企業(yè)，在定期減免稅的減半期內(nèi)，可以按照企業(yè)適用稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額減半征稅。其他各類情形的定期減免稅，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅25%的法定稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額減半征稅；《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知》（國(guó)發(fā)[2007]39號(hào)）第三條所稱不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變的稅收優(yōu)惠情形，限于企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠。
企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時(shí)享受。
（二）液化天然氣（LNG）銷售運(yùn)輸企業(yè)適用的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。目前，集團(tuán)已設(shè)立單獨(dú)成立物流公司，未來(lái)將承擔(dān)液化天然氣（LNG）的銷售和運(yùn)輸功能。
根據(jù)前述財(cái)稅[2011]58號(hào)和國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第12號(hào)的相關(guān)規(guī)定，由于《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄（2011年版）》規(guī)定的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)類型，“天然氣、液化天然氣的儲(chǔ)運(yùn)”企業(yè)均在其中，因此，液化天然的運(yùn)輸銷售企業(yè)是否可以享受西部大開(kāi)發(fā)15%企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，需經(jīng)自治區(qū)發(fā)展與改革委認(rèn)定，并頒發(fā)相關(guān)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)證明文件。
此外，《寧夏回族自治區(qū)招商引資優(yōu)惠政策》第十條規(guī)定，新辦的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)，從其取得第一筆收入的納稅年度起，免征企業(yè)所得稅5年。（5年是指減征、免征企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分）
現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的范圍是指：一是兩個(gè)以上企業(yè)的原料和產(chǎn)成品外包，為多家企業(yè)服務(wù)的大型倉(cāng)儲(chǔ)、跨市、縣物流和配送、郵政業(yè)等分配性服務(wù)業(yè)；二是計(jì)算機(jī)軟件的設(shè)計(jì)與維護(hù)、動(dòng)漫制作、金融保險(xiǎn)、法律、會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)咨詢以及自治區(qū)和國(guó)家重點(diǎn)工程咨詢、醫(yī)院、為工農(nóng)業(yè)生產(chǎn)服務(wù)的職業(yè)和技術(shù)培訓(xùn)、旅游項(xiàng)目的規(guī)劃和開(kāi)發(fā)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)；三是雖未列舉，但納稅人認(rèn)為本企業(yè)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范圍，應(yīng)經(jīng)自治區(qū)發(fā)改委或工信委認(rèn)定并出具證明文件。
根據(jù)上述規(guī)定，物流公司是否屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，需經(jīng)自治區(qū)發(fā)展與改革委或工信委認(rèn)定并出具證明文件。
按上述文件規(guī)定，物流公司是否《西部大開(kāi)發(fā)稅收優(yōu)惠政策》同時(shí)享受《寧夏回族自治區(qū)招商引資優(yōu)惠政策》，簽于西部大開(kāi)發(fā)稅收優(yōu)惠政策和寧夏回族自治區(qū)招商引資優(yōu)惠政策不是企業(yè)所得稅法和企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策，因此企業(yè)只能選擇最優(yōu)惠的稅率，不得疊加享受。
（三）符合條件的設(shè)備抵免所得稅問(wèn)題。液化天然氣(LNG)項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的相關(guān)設(shè)備中，其中某些設(shè)備屬于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水或安全生產(chǎn)專用設(shè)備。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第三十四條及其實(shí)施條例第一百條的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。享受前款規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)實(shí)際購(gòu)置并自身實(shí)際投入適用前款規(guī)定的專用設(shè)備；企業(yè)購(gòu)置上述專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補(bǔ)繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。
《關(guān)于公布節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）和環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）的通知》（財(cái)稅[2008]115號(hào)）以及《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、安全監(jiān)管總局關(guān)于公布<安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）>的通知》（財(cái)稅[2008]118號(hào)）中公布了可享受抵免所得稅的特殊設(shè)備目錄。
根據(jù)稅法規(guī)定以及比照設(shè)備目錄清單，液化天然氣(LNG)項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的相關(guān)設(shè)備中，某些設(shè)備屬于目錄中規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水或安全生產(chǎn)專用設(shè)備。針對(duì)上述設(shè)備，原公司未申請(qǐng)享受設(shè)備抵免所得稅優(yōu)惠政策，新公司是否向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供設(shè)備清單等相關(guān)信息，并申請(qǐng)享受企業(yè)所得稅抵免。
該公司在項(xiàng)目建設(shè)期間未申請(qǐng)享受設(shè)備抵免所得稅優(yōu)惠政策，屬于企業(yè)自行放棄享受稅收優(yōu)惠政策的行為，新公司不得提供設(shè)備清單等相關(guān)信息享受企業(yè)所得稅抵免優(yōu)惠政策。 |
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