中國稅務報2013年11月報道了一則轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整的案例—《北京市國稅局完成第一例對制藥企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整》。稅務機關對該企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整從立案到追補稅款歷經(jīng)了5年時間。稅務機關在對企業(yè)各項基礎數(shù)據(jù)進行詳細分析的同時結(jié)合我國制藥企業(yè)的行業(yè)特性，最終確定了一套合理的特別納稅調(diào)整方案，方案涉及調(diào)整期間10年，追補稅款達1.1億元。
相關案例分析——北京國稅首例制藥企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查案剖析<華稅律師所>
在該案中，由于行業(yè)特性等原因，稅務機關在可比信息、可比企業(yè)的選擇查找過程中并未按照最為常用的方法，而是采取了比較符合行業(yè)特點的方式進行。同時還接受了企業(yè)提出的技術(shù)性意見。這一現(xiàn)象表明，在轉(zhuǎn)讓定價管理中，稅務機關對于可比信息、可比資料的選用，已經(jīng)進入了新的階段，對于行業(yè)特性的把握更為充分。
一、轉(zhuǎn)讓定價管理中可比企業(yè)、可比信息的一般要求
《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權(quán)按照合理方法調(diào)整。《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百一十條對獨立交易原則進行了解釋，所謂獨立交易原則是指沒有關聯(lián)關系的交易各方，按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進行業(yè)務往來遵循的原則。
由此，在進行轉(zhuǎn)讓定價管理時，如何獲取“獨立第三方交易信息”成為了企業(yè)通過同期資料說明關聯(lián)交易情況、稅務機關進行轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查和調(diào)整的重要工作內(nèi)容。
根據(jù)《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第十四條第四款規(guī)定，可比性分析包括：
1.可比性分析所考慮的因素，包括交易資產(chǎn)或勞務特性、交易各方功能和風險、合同條款、經(jīng)濟環(huán)境、經(jīng)營策略等；
2.可比企業(yè)執(zhí)行的功能、承擔的風險以及使用的資產(chǎn)等相關信息；
3.可比交易的說明，如：有形資產(chǎn)的物理特性、質(zhì)量及其效用；融資業(yè)務的正常利率水平、金額、幣種、期限、擔保、融資人的資信、還款方式、計息方法等；勞務的性質(zhì)與程度；無形資產(chǎn)的類型及交易形式，通過交易獲得的使用無形資產(chǎn)的權(quán)利，使用無形資產(chǎn)獲得的收益；
4.可比信息來源、選擇條件及理由；
5.可比數(shù)據(jù)的差異調(diào)整及理由。
從上述規(guī)定可知，選取可比企業(yè)時應當注重包括功能風險在內(nèi)的各項因素，并給出必要的說明，以確保其與目標企業(yè)之間的“可比性”；而具體使用的可比企業(yè)相關可比信息則要求真實準確。
二、實踐中的常見難點問題
1、可比企業(yè)“可比性”不足
中國的上市公司一般會涉及多個行業(yè)，其經(jīng)營方式也存在多樣性，而常見的非上市的企業(yè)則多為從事單一行業(yè)的企業(yè)，兩者之間往往存在較大的差異，即便進行必要的差異調(diào)整，也還是會存在可比性“不足”的問題。有鑒于此，為了找到足夠數(shù)量的可比對象，稅務機關或企業(yè)不得不在可比性方面放寬要求，實踐中表現(xiàn)為對各項篩選條件的不斷調(diào)整。
如，某電冰箱生產(chǎn)企業(yè)，在篩選可比企業(yè)時，先以電冰箱業(yè)務作為條件之一，結(jié)果發(fā)現(xiàn)相關企業(yè)數(shù)量極少，故又以家用電器作為企業(yè)業(yè)務，篩選出的同屬于從事家電行業(yè)的企業(yè)，其實際的經(jīng)營業(yè)務多有不同，如有的生產(chǎn)電視、有的生產(chǎn)洗衣機等產(chǎn)品，甚至部分可比企業(yè)還從事房地產(chǎn)、物流等業(yè)務，而該企業(yè)自身只生產(chǎn)電冰箱，顯然在可比性方面存在缺陷。
2、可比信息無法獲取或確認
在實踐中，可比企業(yè)信息大部分來源于上市公司，而國家證券委發(fā)布的《上市公司信息披露管理辦法》規(guī)定，上市公司年度報告應當在每個會計年度結(jié)束之日起4個月內(nèi)編制完成并披露。而稅務機關要求準備同期資料的截止時間是每年的5月31日。由于時間緊迫，企業(yè)難以全面采集一定樣本量的、可以比較的可比企業(yè)信息資料。
如果采用BVD數(shù)據(jù)庫來查找可比企業(yè)，則一般5月份版本的數(shù)據(jù)庫并不包含完整的上年度財務報表數(shù)據(jù)。
在實踐中，部分企業(yè)使用非公開數(shù)據(jù)準備同期資料，導致稅務機關無法核實數(shù)據(jù)的真實性。在轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查案例中，也曾出現(xiàn)稅務機關使用非公開的信息對企業(yè)進行轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整的問題。上述問題的深層次原因，或可能是由于實難獲取“可比的獨立第三方交易信息”所致。
三、本案中稅務機關結(jié)合行業(yè)特殊性查找可比企業(yè)
1、行業(yè)特殊性考量及境內(nèi)上市公司
從可比性因素考量，如條件允許，稅務機關多傾向于選擇境內(nèi)上市公司，這一方面使可比企業(yè)與被調(diào)查企業(yè)擁有相同的市場環(huán)境，另一方面也有利于獲得可比企業(yè)更詳盡的財務數(shù)據(jù)，且相關的數(shù)據(jù)信息也能為稅、企雙方獲取及認可。本案中，由于制藥行業(yè)受政府管制的特殊性，稅務人員選取的可比企業(yè)均為在國內(nèi)上市的制藥企業(yè)。
在可比企業(yè)的選取過程中，稅務人員花費了大量的時間和精力，從上交所、深交所網(wǎng)站下載了國內(nèi)所有上市制藥企業(yè)10年的上百份年報信息，并參考多家國內(nèi)網(wǎng)站的金融頻道，逐一讀取其年報，尤其關注年報中的“董事會報告”和“會計報表附注”項目。因此，從可比信息來源來看，稅務機關選擇了直接數(shù)據(jù)，并未完全依據(jù)數(shù)據(jù)供應商，如BVD的資料等，這也是現(xiàn)階段轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查與調(diào)整的常見做法，主要為確保相關資料數(shù)據(jù)的真實及準確性。
2、通過查閱可比信息，從可比性角度刪減部分可比企業(yè)
在選取了潛在的可比企業(yè)后，稅務人員通過閱讀上市公司年報，了解了每一潛在可比企業(yè)的總體經(jīng)營情況、營業(yè)收入、營業(yè)利潤的構(gòu)成情況、公司所處行業(yè)的發(fā)展趨勢及公司面臨的市場競爭格局等信息，逐步刪除了部分與該企業(yè)信息不匹配的可比公司。這一步驟的的意義在于能夠在更大意義上確保選取的可比公司的可比性。
3、可比信息的深入了解與分析
稅務人員通過篩選后的可比企業(yè)年報獲得了化學藥制造業(yè)務收入和成本，并根據(jù)化學藥制造業(yè)務收入占總收入的比例對期間費用進行分攤，最終得到化學藥制造業(yè)務的息稅前利潤。在此基礎上，稅務人員制定出了一套比以往單獨利用BVD數(shù)據(jù)庫更可靠的調(diào)整方案，并得到了企業(yè)的認同。
根據(jù)案件報道所披露的信息，稅務機關的最終調(diào)整方案考慮并接受了企業(yè)提出的技術(shù)性改進意見。這也在一定程度上表明，可比性分析的結(jié)果依然是一個相對“可比”的概念，求同存異往往是稅企雙方達成一致的關鍵。
結(jié)語
從全球范圍內(nèi)來看，制藥行業(yè)一直以來為轉(zhuǎn)讓定價所重點關注的行業(yè)。本案中，稅務機關在可比公司及可比信息選擇方面，并未完全依托數(shù)據(jù)供應商，而是自行查閱境內(nèi)上市公司年報等相關資料，對于可比因素的考量相對全面。這一案例對于企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價管理特別是制藥企業(yè)具有較強的借鑒意義。企業(yè)在進行關聯(lián)交易同期資料準備過程中，在選用可比企業(yè)及其可比信息時，應當對此給予充分的關注。
作者系北京明稅律師事務所高級合伙人 北京市國稅局完成首例制藥企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查追補稅額超億元
2013年01月28日 北京市國家稅務局
日前，北京市國稅局完成了第一例制藥企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整工作。調(diào)查期間，北京市國稅局對該制藥企業(yè)各部門逐一進行了詳盡的功能風險訪談，掌握了企業(yè)的整體業(yè)務結(jié)構(gòu)和各項關聯(lián)交易模式，并與企業(yè)進行了二十余次艱苦的談判。
稅務干部據(jù)理力爭，與企業(yè)就關鍵分歧進行溝通，企業(yè)最終承認其存在的轉(zhuǎn)讓定價問題。在對企業(yè)各項基礎數(shù)據(jù)進行詳細分析的同時，北京市國稅局結(jié)合我國制藥企業(yè)的行業(yè)特性，最終確定了一套合理的特別納稅調(diào)整方案，方案涉及調(diào)整期間為十年，追補稅額超一億元人民幣。 |
