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| 工資薪金支出及“三項經(jīng)費”的納稅調(diào)整變化 |
| 發(fā)布時間：2011/11/5 來源： 閱讀次數(shù)：866 |
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| 最近，筆者所在地的稅務(wù)機關(guān)對部分企業(yè)2005年的匯算清繳情況進行了稅務(wù)檢查，發(fā)現(xiàn)有些企業(yè)在工資的會計核算和納稅調(diào)整上還存在比較多的問題，如將炊事人員工資在“應付福利費”核算，將超標準發(fā)放的通訊補貼未納入工資薪金支出進行納稅調(diào)整等。前不久，國家稅務(wù)總局又下發(fā)了《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》（國稅發(fā)[2006]56號），在核準計稅人數(shù)等方面又有一些變化。基于此，筆者對相關(guān)政策進行了梳理和分析。 工會脫產(chǎn)專職人員工資不應在工會經(jīng)費列支 應付工資，包括在工資總額內(nèi)的各種工資、資金、津貼等，不論是否在當月支付，都應當通過"應付工資"科目核算。不包括在工資總額內(nèi)的發(fā)給職工的款項，如交通補貼、誤餐補貼、通訊補貼、6個月以上病假人員工資、內(nèi)退人員計提的工資等，不在"應付工資"科目核算。要正確進行應付工資的會計核算，還必須弄清幾類特殊人員工資的列支渠道。 工會脫產(chǎn)專職人員工資的列支渠道。根據(jù)《全國總工會、財政部關(guān)于新《工會法》中有關(guān)工會經(jīng)費問題的具體規(guī)定》（工總財字[1992]19號）規(guī)定，工會脫產(chǎn)專職人員工資等列支問題。全民所有制和集體所有制企業(yè)、事業(yè)單位和機關(guān)支付工會委員會脫產(chǎn)專職人員的工資、獎勵、補貼、勞動保險和其他福利待遇，與所在單位行政管理人員有關(guān)經(jīng)費的列支渠道相同。 企業(yè)炊事人員工資的列支渠道。根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于企業(yè)職工福利補助費開支辦法的規(guī)定》（[1962]國財習字56號）規(guī)定，企業(yè)炊事人員的工資應在管理費用中列支。 六個月以上病假人員工資的列支渠道。根據(jù)行業(yè)財務(wù)制度規(guī)定，勞動保險費是指企業(yè)支付離退休職工的退休金（包括提取的離退休職工勞保統(tǒng)籌基金）、價格補貼、醫(yī)藥費、易地安家補助費、職工退職金、六個月以上的病假人員工資、職工死亡喪葬補助費、撫恤費，按規(guī)定支付給離休干部的各項經(jīng)費。由于內(nèi)退人員內(nèi)退的原因多是身體健康問題，因此內(nèi)退人員的工資應在勞動保險費中列支。 “三項經(jīng)費”包括職工福利費、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。月終，企業(yè)應將本月計提的應付福利費進行分配；生產(chǎn)、管理部門的人員（包括炊事人員、工會人員）計提的應付福利費，計入生產(chǎn)成本、制造費用或管理費用；應由銷售費用開支的人員計提的應付福利費，計入營業(yè)費用；應由工程負擔的人員計提的應付福利費，計入在建工程；應由職工福利費開支的人員計提的應付福利費，計入管理費用。企業(yè)按規(guī)定計提的工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費，全部計入管理費用。 核準計稅人數(shù)是正確進行納稅調(diào)整的關(guān)鍵 根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）規(guī)定，工資薪金支出是納稅人每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其他支出。地區(qū)補貼、物價補貼和誤餐補貼均應作為工資薪金支出。這與會計上的工資總額是兩個不同的概念。 正確進行工資薪金支出的納稅調(diào)整，計稅人數(shù)的確定是關(guān)鍵，這涉及三個文件： 根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）規(guī)定，在本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工包括固定職工、合同工、臨時工，但不包括下列人員：①應從提取的職工福利費中列支的醫(yī)務(wù)室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所人員；②已領(lǐng)取養(yǎng)老保險金、失業(yè)救濟金的離退休職工、下崗職工、待崗職工；③已出售的住房或租金收入計入住房周轉(zhuǎn)金的出租房的管理服務(wù)人員。 根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整計稅工資扣除限額等有關(guān)問題的通知》（財稅字[1999]258號）規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅暫行條例及其實施細則的規(guī)定，并考慮到目前企業(yè)改革、減員增效的實際情況，企業(yè)在列支工資時，下列人員不得列入計稅工資人員基數(shù)：①與企業(yè)解除勞動合同關(guān)系的原企業(yè)職工；②雖未與企業(yè)解除勞動合同關(guān)系，但企業(yè)不支付基本工資、生活費的人員；③由職工福利費、勞動保險費等列支工資的職工。 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》（國稅發(fā)[2006]56號）規(guī)定，企業(yè)納稅期核準計稅人數(shù)按年平均人數(shù)計算，不包括應由職工福利費、工會經(jīng)費支付的福利、工會部門人員，以及已領(lǐng)取養(yǎng)老金、失業(yè)救濟金的離退休、下崗待業(yè)人員等。與以前政策比較，首次明確規(guī)定：企業(yè)納稅期核準計稅人數(shù)按年平均人數(shù)計算，工會部門人員不屬于計稅人數(shù)。前已述及，按照現(xiàn)行有關(guān)財務(wù)制度規(guī)定，工會部門人員的工資并不在工會經(jīng)費列支，因此，國稅發(fā)[2006]56號文將工會部門人員排除在計稅人數(shù)之外，確實值得商榷。筆者認為，工會部門人員應納入計稅人數(shù)。實際上，國稅發(fā)[2006]56號文將工會部門人員排除在計稅人數(shù)之外，其前提是工會部門人員的工資由工會經(jīng)費支付，但這與現(xiàn)行有關(guān)財務(wù)制度不符。 根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除的合法性原則，合法性是指符合國家稅收規(guī)定，其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準。基于此，國稅發(fā)[2006]56號文明確，《國家稅務(wù)總局關(guān)于工會經(jīng)費稅前扣除問題的通知》（國稅函〔2000〕678號）中所稱每月全部職工工資，是指按稅收規(guī)定允許稅前扣除的工資額。該數(shù)額是允許稅前扣除的工會經(jīng)費的計算基數(shù)。 納稅調(diào)整應注意的問題 企業(yè)在每期制造成本中列支的工資，一般并不是全部在當期的所得稅前扣除，因為庫存商品和在產(chǎn)品中還包括一部分工資，從理論上說，這部分工資并不需要在當期進行納稅調(diào)整，但為了計算簡便和便于稅收征管，在實務(wù)操作中，這部分工資仍要與實際在稅前扣除的工資統(tǒng)一進行納稅調(diào)整。 會計上提取工資時，按照權(quán)責發(fā)生制的要求，當月的工資在月末提取，在次月發(fā)放。本年度提取數(shù)，以“應付工資”貸方累計發(fā)生額為準，在考查當年度實發(fā)工資時，應注意考慮上年度12月份工資在本年度發(fā)放，以及本年度12月份工資在次年發(fā)放的情況。在實務(wù)操作中，當年應發(fā)工資在次年匯算清繳前支付的，都可以算作企業(yè)實際支付了工資。但需要說明的是，支付憑證必須有明確摘要且次年匯算清繳前沒有欠發(fā)工資的情況發(fā)生。 案例分析 某省重型汽車有限公司2006年全年平均職工2400人，其中福利人員50人，6個月以上病假人員7人。該企業(yè)總賬顯示，“應付工資”、“應付福利費”、“其它應付款——工會經(jīng)費”和“其它應付款——職工教育經(jīng)費”的貸方發(fā)生額分別為2220.3、310.842、44.406和33.3045萬元。該企業(yè)明細賬顯示，“應付工資”貸方發(fā)生額含福利人員工資54萬元，并按規(guī)定比例計提了“三項經(jīng)費”；另外，“應付工資”年末余額為0。計提的工會經(jīng)費已全部取得工會經(jīng)費專用收據(jù)。管理費用中列支通訊補貼576萬元，通訊補貼隨同工資一起發(fā)放，每人每月200元，經(jīng)稅務(wù)部門審核，符合通訊補貼發(fā)放范圍的職工全年平均為300人。該省規(guī)定，企業(yè)可根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營的實際情況，對確需發(fā)放辦公通訊費用的人員按照不超過平均每人每月200元標準發(fā)放的可在企業(yè)所得稅前扣除。該省計稅工資標準為800元/人/月。 現(xiàn)根據(jù)以上條件，對該公司2006年工資薪金支出及“三項經(jīng)費”的納稅調(diào)整做一分析。 ①按年平均人數(shù)核準計稅人數(shù)，計算全年計稅工資總額。 根據(jù)政策規(guī)定，該企業(yè)計稅人數(shù)不包括福利人員56人，6個月以上病假人員7人，因此該企業(yè)全年計稅人數(shù)為2400－56－7=2337人，全年計稅工資標準為2337人×800元/人/月×12月=2243.52萬元。 ②計算工資薪金的納稅調(diào)整增加額。 會計上進入成本費用的工資為2220.3－54（福利人員工資）＝2166.3萬元。 但根據(jù)稅法規(guī)定，超出規(guī)定人員范圍發(fā)放的通訊補貼應作為工資薪金支出進行納稅調(diào)整，其金額為（2400－300）×200人/月×12月=504萬元。 因此，稅法上的工資薪金支出為2166.3＋504＝2670.3萬元。 由于全年計稅工資標準為2243.52萬元，因此工資薪金納稅調(diào)整增加額為426.78萬元。 ③計算“三項經(jīng)費”的納稅調(diào)整增加額。 福利人員工資在“應付福利費”中列支，但計提的“三項經(jīng)費”在管理費用中列支；工會人員工資及“三項經(jīng)費”均在管理費用中列支；6個月以上病假人員工資由于不通過“應付工資”核算，因此不計提“三項經(jīng)費”；通訊補貼在“管理費用”核算。 根據(jù)企業(yè)所得稅暫行條例規(guī)定，納稅人的職工工會經(jīng)費、職工福利費、職工教育經(jīng)費，分別按照計稅工資總額的2%、14%、1.5%計算扣除。由于福利人員不計入計稅人數(shù)，因此根據(jù)福利人員工資計提的“三項經(jīng)費”，也不準在稅前扣除，這部分金額為54×（14%＋2%＋1.5%）＝9.45萬元。 |
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