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| 企業年金稅收政策分析 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：605 |
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| 去年，財政部、國家稅務總局相繼發文明確企業年金有關企業所得稅、個人所得稅處理規定，現就企業年金稅前扣除變化及其應用和注意事項以及企業年金的個人所得稅處理問題分析如下，以幫助企業充分運用年金政策，搞好稅收籌劃，有效規避涉稅風險。 一、企業年金稅前扣除新舊政策變化《財政部、國家稅務總局關于補充養老保險費補充醫療保險費有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2009]27號）是依據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》規定，在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，對企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費作出的扣除規定。 新政策要求“支付”，并不超過規定標準。財稅[2009]27號文件明確，自2008年1月1日起，企業根據國家有關政策規定，為在本企業任職或者受雇的全體員工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，分別在不超過職工工資總額5%標準內的部分，在計算應納稅所得額時準予扣除；超過的部分，不予扣除。 原政策規定“繳納”或“補繳”，但標準不一。《國家稅務總局關于執行〈企業會計制度〉需要明確的有關所得稅問題的通知》（國稅發[2003]45號）規定，企業為全體雇員按國務院或省級人民政府規定的比例或標準繳納的補充養老保險、補充醫療保險，可以在稅前扣除。企業為全體雇員按國務院或省級人民政府規定的比例或標準補繳的基本或補充養老、醫療和失業保險，可在補繳當期直接扣除；金額較大的，主管稅務機關可要求企業在不低于三年的期間內分期均勻扣除。 新舊政策變化：一是繳費對象不同。原政策規定繳納補充養老保險費和補充醫療保險費的對象是全體雇員，新政策規定的繳費對象為投資者或者職工。二是繳費標準的依據不同。原政策規定按國務院或省級人民政府規定的比例或標準繳納，新政策規定按國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準繳納，不再授權省級人民政府作出相關規定，避免全國各地執行標準不一，稅法授權由國務院財政、稅務主管部門統一作出規定，從而保證新稅法的執行統一。三是扣除額稅前扣除規定不同。新政策規定在標準內準予扣除，超過標準不予扣除；原政策規定金額較大的在不低于三年期間分期均勻扣除。 例如，某工業企業，2009年實際發放的職工工資薪金總額為100萬元，假設均為合理的并且是實際發生的。同時為職工支付補充養老保險費10萬元，支付補充醫療保險費10萬元。按照現行政策規定，該單位在計算應納稅所得額時允許稅前扣除的補充養老保險費和補充醫療保險費限額均為100×5%=5（萬元）。因此，應調增應納稅所得額（10-5）+（10-5）=10（萬元），在無其他調整項目的情況下，該企業補繳企業所得稅10×25%=2.5（萬元）。 稅務處理風險點控制：一是“工資總額”口徑的把握。財稅[2009]27號文件中的“工資總額”應該理解為與企業所得稅法及實施條例中的“工資薪金總額”一致。按照《國家稅務總局關于〈中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表〉的補充通知》（國稅函[2008]1081號）的規定，計算職工福利費支出等所用的“工資薪金總額”其數據來源是附表三第22行“工資薪金支出”第2列“稅收金額”，即是指納稅人按照稅收規定允許稅前扣除的工資薪金，而不是實際列支的金額。具體可參照《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）的規定執行。 二是新文件強調繳費必須是實際“支付的”并且不超過規定比例。也就是說，企業為員工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費的扣除基礎是職工工資總額，按照國稅函[2009]3號文件規定，企業支付給員工合理的工資、薪金可以稅前扣除，反之則要作納稅調整。據此計提并支付的補充養老保險費、補充醫療保險費也要作相應的調整。另外，屬于國有性質的企業，其工資、薪金不得超過政府有關部門給予的限定數額；超過部分不得計入企業工資、薪金總額，也不得在計算企業應納稅所得額時扣除。 例如：某國有企業，2009年發生的工資總額為1000萬元，而政府有關部門給予的限定數額為800萬元，該企業按職工工資總額的5%支付補充養老保險費、補充醫療保險費計100萬元。該企業在進行所得稅年度匯繳時，除對工資總額進行納稅調整外，也要對為員工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費進行納稅調整，相應調增應納稅所得額（1000－800）×5%×2＝20（萬元），應補繳企業所得稅20×25%＝5（萬元）。 三是企業繳費部分應依法履行扣稅義務。《國家稅務總局關于企業年金個人所得稅征收管理有關問題的通知》（國稅函[2009]694號）規定，企業年金的企業繳費應照章征收個人所得稅，按照國稅函[2009]3號企業對實際發放的工資薪金，應“依法履行了代扣代繳個人所得稅義務”，換句話說，未履行扣繳義務的支付額不能稅前扣除，應當引起企業的關注。 二、企業年金個人所得稅處理異同點分析國稅函[2009]694號文件從國家稅務總局網站上發布以后，在社會上引起了較大的反響。企業年金是補充養老保險的一種主要形式，對其征稅政策是明確的。 新政策規定補充養老保險費的企業繳費視為一個月的工資、薪金收入。國稅函[2009]694號文件規定，企業年金的企業繳費計入個人賬戶的部分是個人因任職或受雇而取得的所得，屬于個人所得稅應稅收入，在計入個人賬戶時，應視為個人一個月的工資、薪金（不與正常工資、薪金合并），不扣除任何費用，按照“工資、薪金所得”項目計算當期應納個人所得稅款，并由企業在繳費時代扣代繳。其個人繳費部分不得在個人當月工資、薪金計算個人所得稅時扣除，對因年金設置條件導致的已經計入個人賬戶的企業繳費不能歸屬個人的部分，其已扣繳的個人所得稅應予以退還。 原政策規定企業給職工發放的補充養老保險與當月工資、薪金合并計征。《國家稅務總局關于企業發放補充養老保險金征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[1999]615號）則規定，對企業給職工發放的補充養老保險，在職職工全額計入發放當月個人的工資、薪金收入，合并計征個人所得稅；離退休職工取得的該筆所得，應單獨作為一個月的工資、薪金收入，按稅法規定計征個人所得稅。 《財政部、國家稅務總局關于個人所得稅有關問題的批復》（財稅[2005]94號）規定：“單位為職工個人購買商業性補充養老保險等，在辦理投保手續時應作為個人所得稅的'工資、薪金所得'項目，按稅法規定繳納個人所得稅。”《國家稅務總局關于單位為員工支付有關保險繳納個人所得稅問題的批復》（國稅函[2005]318號）明確，企業為員工支付各項免稅之外的保險金，應在企業向保險公司繳付時（即該保險落到被保險人的保險賬戶）并入員工當期的工資收入，按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅，稅款由企業負責代扣代繳。 新舊政策變化：由于企業年金運作復雜，各地區、各企業差異較大，相關的個人所得稅政策幾經變化，征收管理中存在的問題一直懸而未決，稅企雙方常有爭議和反映，此次發文解決了上述問題。 （一）予取明確。新政策明確企業年金是指企業及其職工按照《企業年金試行辦法》的規定，在依法參加基本養老保險的基礎上，自愿建立的補充養老保險。對個人取得上述規定之外的其他補充養老保險收入，應全額并入當月工資、薪金所得依法征收個人所得稅。對因年金設置條件導致的已經計入個人賬戶的企業繳費不能歸屬個人的部分，新政策規定，其已扣繳的個人所得稅應予以退還。 （二）遞進幅度放緩。新政策重申了企業年金個人繳費的政策規定，明確了企業繳費的稅務處理方法。規定個人繳費不得在個人當月工資、薪金所得稅前扣除，屬于個人稅后繳費；企業繳費計入個人賬戶的部分與個人當月的工資、薪金分開，單獨視為一個月的工資、薪金不扣除任何費用計算應繳稅款，按照工資、薪金所得適用稅率計算應扣繳稅款。企業繳納的補充養老保險不與當月的工資、薪金合并，從一定程度上放緩了適用稅率遞進幅度，減輕了納稅人的稅收負擔。 （三）明確實行全員全額管理。新政策明確企業繳費的個人所得稅征收環節是企業繳費環節，即在企業繳費計入個人賬戶時，由企業作為扣繳義務人依法代為扣繳稅款。同時要求設立企業年金計劃的企業，應按照個人所得稅法和稅收征收管理法的有關規定，實行全員全額扣繳明細申報。 稅務處理風險點控制： 一企業繳費要均衡。對企業按季度、半年或年度繳納企業繳費的，新政策明確在計稅時不得平均還原至所屬月份，均作為一個月的工資、薪金，不扣除任何費用，按照適用稅率計算扣繳個人所得稅。從這一點來講，企業應當序時按期計算并繳納年金，盡量減少合并繳納，以降低個人所得稅負擔。 二兩補充險個人所得稅處理方式不同。補充養老保險的個人所得稅處理適用國稅函[2009]694號文件規定，而補充醫療保險則應根據《國家稅務總局關于單位為員工支付有關保險繳納個人所得稅問題的批復》（國稅函[2005]318號）的規定處理，即對企業為員工支付各項免稅險之外的保險費，應在企業向保險公司繳付時（即該保險落到被保險人的保險帳戶）并入員工當期的工資收入，按“工資薪金所得”項目計征個人所得稅，稅款由企業代扣代繳。另外上述兩險均不屬于免稅險種，在計征個人所得稅時不得扣除個人繳付部分。 |
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