2011年經國務院批準，財政部、國家稅務總局聯合下發營業稅改征增值稅試點方案。從2012年1月1日起，在上海交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點，自此貨物勞務稅收制度的改革拉開序幕。2013年8月1日，交通運輸業和部分現代服務業“營改增”推廣到全國試行。2014年1月1日鐵路運輸和郵政服務業納入營業稅改征增值稅試點，至此交通運輸業全部納入“營改增”范圍。2014年6月1日電信業納入營業稅改征增值稅試點范圍，“營改增”范圍進一步擴大。目前，僅剩房地產業、建筑業、金融業和生活服務業幾個行業未納入試點。而此前中央已經明確要在十二五期間（2011-2015）完成“營改增”改革任務，因此，2015年將是“營改增”稅制改革的收官之年。
從目前的改革情況來看，“營改增”后房地產業的稅率會在11%和17%之間做出選擇，而現行房地產業繳納銷售不動產營業稅的稅率為5%，因此，如果企業沒有足夠的進項稅抵扣或政府不出臺相關過渡政策，那么，這將給房地產企業帶來較大的稅負壓力。
一、賬稅處理難度增加
“營改增”后只有賬務處理規范的企業才能正確進行納稅申報，這種改變將給房地產企業財務工作帶來新的挑戰。財務人員面臨新舊稅制的銜接、稅收政策的變化、具體業務的處理和稅務核算的轉化等難題。由于財務人員業務素質和職業操守參差不齊，可能會對稅收政策的理解、相關業務的會計核算、稅收的申報繳納等產生偏差，從而帶來財務核算不合規，納稅申報不準確等風險。
同時，“營改增”對房地產企業的賬務處理提出了新要求。由于營業稅是對營業額直接征稅，只需增加一個會計科目，核算模式簡單易懂。而增值稅采用抵扣的核算模式，其應納稅額等于銷項稅額減進項稅額，需增加十個會計科目，核算難度較原來大幅增加。“營改增”不僅改變了企業的會計核算體系，同時還帶來了開票系統、報稅系統、認證抵扣、稅款繳納等操作方面的一系列新問題，賬務處理稍有不慎便會產生風險。
二、虛開、代開發票或觸犯刑事責任
建筑業普遍存在“甲供材”現象，一方面，房地產商利用“甲供材”虛增成本，另一方面，建筑企業無法取得“甲供材”發票，只能想辦法“代開”、“虛開”。這種“甲供材”現象在營業稅制下普遍存在于上述行業中，但是，“營改增”新形勢下，由“甲供材”引發的“虛開”“代開”專用發票行為將被遏制。因為，“虛開”、“代開”增值稅發票的違法成本相對較高。首先，與增值稅專用發票有關的虛開、代開行為已經入罪，例如，刑法第205條的虛開增值稅專用發票罪；刑法第208條的非法購買增值稅專用發票、購買偽造的增值稅專用發票罪；刑法第206條的偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪等等。而且個人和單位所受的處罰最高可判無期或者沒收財產。
例如，2014年3月，中國春平集團董事長林春平因虛開增值稅發票等被浙江省高級人民法院終審判處無期徒刑，沒收個人全部財產。在實際稅負上升，虛開、代開發票“不能”造成企業稅收成本加大的現實情況下，設計合理的稅務架構，就成為降低房地產企業和建筑安裝企業稅負成本的一個重要手段。
三、可抵扣進項不足，稅負恐大幅上升
“營改增”的目標是通過改革實現只對產品或者服務的增值部分納稅，從而減少重復納稅環節。從全國“營改增”試行的反饋情況看，大多數的企業實現了稅負下降。不過，也有部分企業因為生產具有周期性、成本結構中可抵扣的成本占比較小而無法抵扣費用，或是進項稅難以抵扣稅票等原因，反而出現了稅負增加的情況。
由于房地產項目的成本費用構成非常復雜，而可抵扣的開發成本主要是土地成本、建筑安裝成本、公共配套成本、房屋裝修成本，但這幾項成本在收入中所占比重并不高，一、二線城市約占40%~60%，二、三線城市約占60%~70%。加之企業很難取得土地成本和公共配套成本的進項，因此，“營改增”后房地產企業開發成本中可抵扣的進項很可能不足50%。假設可以抵扣的進項為50%，如果稅率定為11%，則一、二線城市開發商的實際稅負會達到5.5%[（100%銷項—50%進項）X11%=5.5%]，增加了0.5%；如果稅率定為17%，則實際稅負會達到8.5%[（100%銷項—50%進項）X17%=8.5%]，增加了3.5%。
1、土地開發成本難以認定
增值稅的原理是銷售貨物或提供勞務要交增值稅，同時采購貨物或接受勞務取得的進項稅發票可以抵扣。但是，房地產業土地成本的進項稅如何抵扣成為一大難題，而土地成本對房地產業而言具有舉足輕重的作用。據統計，一線城市土地成本占到開發成本的40%以上，二三線城市在20%~30%之間。由于土地來源的多樣性，有的是無償劃轉、有的是與村集體合作、有的是通過股權收購而來等，這就導致土地成本很難取得依法允許抵扣的進項稅發票。
此外，如何認定土地成本一直是房地產業“營改增”的難點。在房地產業轉型升級之際，房地產企業往往通過股權收購的方式獲取土地，并非傳統的招拍掛形式。由于早期取得土地的成本較低，這就造成收購產生較大的股權溢價，而溢價部分均體現在收購公司賬面上，被收購公司的賬面不會產生任何變化，因此，在計算土地增值稅和企業所得稅時，溢價部分無法扣除。同理，“營改增”后溢價部分在繳納增值稅前也將無法抵扣。由于土地溢價往往金額巨大，其能否抵扣對企業稅負有較大影響。假設被收購公司原有開發項目的土地出讓金是2億元，如果收購時土地價值上漲到7億元，這就導致有5億元土地差價無法取得土地成本的增值稅發票。這樣，在可抵扣進項稅不足的情況下，房地產企業的增值稅稅負必然會增加。
2、期初庫存和固定資產將不能被抵扣
按照“營改增”范圍的改革經驗，期初庫存和固定資產不能抵扣。如交通運輸業、電信業等企業在“營改增”前的固定資產和存貨未被許可抵扣，特別是交通運輸業的期初車輛、輪船等未被許可抵扣，這在改革之初產生了行業性的經營困難。房地產業的存貨在企業資產中占比很高，按“營改增”政策的一貫性處理，房地產企業的期初存貨和固定資產一樣不能抵扣。這將導致房地產企業在“營改增”后銷售存貨時會產生大量的銷項稅額，而沒有與之相對應的進項稅額進行抵扣。
實踐中，很多房地產企業以項目公司的方式進行開發，如果項目在“營改增”之前基本開發完畢，銷售行為大多發生在“營改增”之后，這將造成項目公司只有銷項稅額，基本沒有進項稅額可以抵扣。與改革前繳納的營業稅相比，項目公司的增值稅稅負很可能成倍增長。
2014年以來，隨著樓市的低迷，房地產業面臨不斷上行的運營成本，2015年營改增后，房地產企業在財稅處理、發票管理、成本項目發票取得等方面都面臨巨大挑戰，華稅律師建議，一方面，房地產企業要重視并積極進行事前的稅務籌劃，如充分利用西部地區稅收優惠政策，調整企業運營稅務架構，等等。另一方面，企業要提高稅務管理水平，加強稅務風險管控能力，尤其，要加強增值稅專用發票的管理，防范觸犯刑事責任。 |
