案例簡述
2012年廣州某重點外資企業(yè)，憑稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票稅前扣除了向個人借款的利息支出50萬元，憑發(fā)票扣除的同時也列支了稅金12.75萬元（包括10萬元的個人所得稅，2.5萬元的營業(yè)稅，0.25萬元的城建稅和教育費附加）。
案例實質(zhì)
本案例實質(zhì)上就是一個代扣代繳稅費能否在企業(yè)所得稅稅前扣除的問題，很多企業(yè)容易把不屬于企業(yè)的費用混淆，當(dāng)作本企業(yè)費用扣除。
相關(guān)法規(guī)
企業(yè)所得稅法實施條例第三十一條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金，是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。稅法所述稅金或附加是企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，為企業(yè)以外的另一方負擔(dān)的稅金不得稅前扣除。
企業(yè)為在稅前扣除而代其他納稅人到稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票同時也存在不能扣除的風(fēng)險。《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》（國稅發(fā)[2008]80號）規(guī)定，代開普通發(fā)票，是指由稅務(wù)機關(guān)根據(jù)收款方（或提供勞務(wù)服務(wù)方）的申請，依照法規(guī)、規(guī)章以及其他規(guī)范性文件的規(guī)定，代為向付款方（或接受勞務(wù)服務(wù)方）開具發(fā)票的行為。這些稅前扣除的發(fā)票是付款方去代開的，并且有代開稅款支出的稅票為證，屬于未按規(guī)定取得的發(fā)票，應(yīng)當(dāng)不能扣除。《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》也規(guī)定，在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定的發(fā)票，特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務(wù)報銷。
城市維護建設(shè)稅暫行條例第二條規(guī)定，凡繳納產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅的單位和個人，都是城市維護建設(shè)稅的納稅義務(wù)人，都應(yīng)當(dāng)繳納城市維護建設(shè)稅。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對外資企業(yè)征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加有關(guān)問題的通知》（財稅[2010]103號）規(guī)定，自2010年12月1日起，對外商投資企業(yè)、外國企業(yè)及外籍個人（以下簡稱外資企業(yè)）征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加。現(xiàn)將有關(guān)問題通知如下：對外資企業(yè)2010年12月1日（含）之后發(fā)生納稅義務(wù)的增值稅、消費稅、營業(yè)稅（以下簡稱“三稅”）征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加；對外資企業(yè)2010年12月1日之前發(fā)生納稅義務(wù)的“三稅”，不征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加。
案例分析
對照上述規(guī)定，負有繳納營業(yè)稅義務(wù)的外資企業(yè)，同時需繳納城建稅、教育費附加。在實務(wù)中，很多企業(yè)在合同或協(xié)議中，注明交易中所涉及稅款均由境內(nèi)企業(yè)負擔(dān)。對于代繳義務(wù)人來講，繳納的這部分稅金能否稅前扣除？
按照我國稅法規(guī)定，扣繳義務(wù)人本不是負稅人，不承擔(dān)納稅人的義務(wù)，扣繳義務(wù)人的扣留收取義務(wù)、申報義務(wù)和支付義務(wù)的性質(zhì)是扣繳義務(wù)人履行一定行為的義務(wù)，扣繳義務(wù)人扣繳義務(wù)的存在，并不取消或影響納稅人的存在，也沒有改變納稅人的地位，實際負擔(dān)稅款義務(wù)的仍然是納稅人也就是境外企業(yè)。所以，扣繳義務(wù)應(yīng)屬于繳納行為義務(wù)，并非稅款承擔(dān)義務(wù)。
另依照企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此，代扣代繳義務(wù)人按合同約定所承擔(dān)的并不是由于本公司實現(xiàn)收入而形成的稅金，這部分支出與收入沒有相關(guān)性，有的盡管銀行劃款憑據(jù)注明納稅人是代繳義務(wù)人單位，也不能作為本公司合法稅金在稅前扣除。
我們的建議
企業(yè)應(yīng)注意這樣操作帶來的納稅風(fēng)險，為避開此類風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)在借款合同中注明發(fā)票的提供義務(wù)以及稅款的負擔(dān)方，以及如果不能如實提供發(fā)票須負擔(dān)的責(zé)任，也就是說，簽訂合同時千萬不能忽略了“稅”。
同時，利息支出應(yīng)憑發(fā)票扣除，企業(yè)代墊的借款方稅金不能扣除。納稅人向股東、關(guān)聯(lián)人以及內(nèi)部職工所借款的利息支出是真實合法，經(jīng)得起調(diào)查的，但必須有發(fā)票來證明。 |
