“營改增”后，信息技術服務行業中的軟件服務業務（包括軟件開發、軟件咨詢、軟件維護等）是否可以享受《財政部、國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2013〕106號，以下簡稱106號文件）的免稅規定，一直是一個頗具爭議的話題。究其原因，是目前各地稅務機關和科技主管部門對技術開發和技術轉讓是否完全涵蓋軟件開發意見不一，各地稅務機關對該問題的理解和執行也不太一致。筆者認為，對信息技術服務行業中軟件開發等業務按照現代服務業的適用稅率征收增值稅比較合理。
從軟件業務應稅規定的延續性角度分析，屬于信息技術服務的軟件服務業務（含軟件開發、軟件咨詢、軟件維護等）在“營改增”后不能一律享受免稅優惠。“營改增”以前，對于軟件行業而言，軟件產品征收的是增值稅，軟件服務征收的是營業稅。而“營改增”以后，信息技術服務行業的軟件服務是否依然延續適用營業稅或者增值稅的相關規定，這個問題要從以下兩個方面分析：
一方面，計算機軟件和軟件產品是不同的概念，適用不同稅種。軟件是指一系列按照特定順序組織的計算機數據和指令的集合。簡單地說，軟件就是程序加文檔的集合體。根據《國家稅務總局增值稅若干具體問題的規定》（國稅發〔1993〕154號）的規定，因轉讓著作所有權而發生的銷售電影母片、錄像帶母帶、錄音磁帶母帶的業務，以及因轉讓專利技術和非專利技術的所有權而發生的銷售計算機軟件的業務，不征收增值稅。《財政部、國家稅務總局關于貫徹落實〈中共中央國務院關于加強技術創新，發展高科技，實現產業化的決定〉有關稅收問題的通知》（財稅字〔1999〕273號，以下簡稱273號文件）規定，對經過國家版權局注冊登記，在銷售時一并轉讓著作權、所有權的計算機軟件征收營業稅，不征收增值稅。因此，銷售計算機軟件所有權的行為在“營改增”以前應該繳納營業稅，開具的是轉讓無形資產的發票。
另一方面，對于軟件產品，273號文件規定，計算機軟件產品是指記載有計算機程序及其有關文檔的存儲介質（包括軟盤、硬盤、光盤等）。因此，銷售軟件產品應繳納增值稅，開具增值稅發票。同時，根據《財政部、國家稅務總局關于鼓勵軟件產業和集成電路產業發展有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2000〕25號），《財政部、國家稅務總局關于嵌入式軟件增值稅政策的通知》（財稅〔2008〕92號），《財政部、國家稅務總局關于扶持動漫產業發展有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2009〕65號）的規定，對銷售自產的軟件產品，企業繳納增值稅實際稅負超過3%的部分，實施了即征即退增值稅稅收優惠政策。
此外，對于軟件產品銷售，還應該注意著作權的歸屬。《財政部、國家稅務總局關于增值稅若干政策的通知》（財稅〔2005〕165號）規定，納稅人受托開發軟件產品，著作權屬于受托方的征收增值稅，著作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的不征收增值稅。因此，對受托開發軟件產品，在“營改增”之前應根據著作權的歸屬來判定是繳納增值稅還是營業稅。如果著作權歸委托方所有，或雙方共有，則繳納營業稅；如果歸受托方所有，則繳納增值稅。
由此可見，無論對于計算機軟件還是軟件產品，在“營改增”實施之前都屬于應稅范疇，并無直接針對計算機軟件或者軟件產品的免稅規定。
從增值稅抵扣基本原理分析，信息技術服務行業中軟件開發等業務按照信息技術服務適用稅率征收增值稅比較符合增值稅抵扣的基本原理。增值稅從本質上來說是對消費課征的一種稅，進項稅抵扣機制是增值稅制度的核心。只要上一環節已經繳過增值稅，到了下一個環節就應該準予抵扣，這樣就避免了重復課稅，而這也正是“營改增”的一個重要原因。
自2014年1月1日起在全國范圍內開展鐵路運輸和郵政業試點，而利用計算機、通信網絡等技術對信息進行生產、收集、處理、加工、存儲、運輸、檢索和利用，并提供信息服務的軟件服務、電路設計及測試服務等業務行為也早在試點范圍之內。軟件服務（含軟件開發服務、軟件咨詢服務等）作為現代服務業中的信息技術服務的組成部分納入了“營改增”試點的范圍，適用于6%的稅率。
既然國家把軟件服務等業務納入了“營改增”的范圍，就說明政策制定的出發點應該是把軟件開發等業務納入到增值稅的抵扣鏈條中。由于信息技術企業開展的軟件開發等業務并非是最終的消費環節，即軟件開發等業務如已經繳納過增值稅，到了下游的企業本身就可以順利抵扣進項稅金，否則信息技術行業就會出現重復征稅的問題。如果刻意對中間某個環節加以免稅，不符合增值稅抵扣的中性原理，這本身就和“營改增”的出發點相沖突。
從軟件行業稅目定義的角度分析，軟件開發服務并不能夠完全歸類到新技術、新產品、新工藝或新材料及其系統研究的自然科學領域范疇，也就不能全部享受免稅優惠。根據106號文件，技術開發和軟件開發分屬不同的稅目，屬于新技術、新產品、新工藝或新材料及其系統研究的技術開發和技術轉讓范疇，并沒有明確完全涵蓋軟件開發服務（包括軟件開發、軟件咨詢、軟件維護等）、電路設計等業務領域。 |
