為規范企業政策性搬遷的所得稅征收管理，國家稅務總局近日出臺了《企業政策性搬遷所得稅管理辦法》（國家稅務總局公告2012年第40號），自2012年10月1日起施行。該公告與將被廢止的《關于企業政策性搬遷或處置收入有關企業所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]118號）在原則和精神上是一致的，目的都是為了規范企業政策性搬遷中所得稅的征收管理，但國家稅務總局公告2012年40號規定對企業政策性搬遷、搬遷收入、搬遷支出、搬遷所得做了一一說明，尤其是對搬遷資產的稅務處理做了專門規定。與國稅函[2009]118號文件相比，國家稅務總局公告2012年40號規定更具實際操作性。現將國家稅務總局公告2012年第40號規定的主要變化點解析如下：
一、明確了政策性搬遷的范疇
國家稅務總局公告2012年40號規定明確了政策性搬遷的范疇包括三方面：一、引起搬遷的原因是由于為了滿足社會公共利益的需要；二、必須是在政府主導下進行；三、搬遷可進行全部搬遷也可進行部分搬遷。這里所說的社會公共利益的范圍更廣，不僅僅局限于國稅函[2009]118號文件中所指的政府城市規劃、基礎設施建設等政策性原因而發生的搬遷。公告對哪些行為才符合社會公共利益，明確規定了六種情形，解決了國稅函[2009]118號由于未對此進行規定，造成企業在具體執行過程中無法界定政策性搬遷的適用范圍而造成一定困擾的問題。
二、方便了搬遷收入的界定
國家稅務總局公告2012年第40號規定了政策性搬遷產生的搬遷收入包括搬遷過程中從本企業以外（包括政府或其他單位）取得的搬遷補償收入，以及本企業搬遷資產處置收入等。搬遷補償收入包括了五種具體情形。企業搬遷資產處置收入，是指企業由于搬遷而處置企業各類資產所取得的收入。但需要注意的是企業由于搬遷處置存貨而取得的收入，應按正常經營活動取得的收入進行所得稅處理，不作為企業搬遷收入。國稅函[2009]118號所稱企業政策性搬遷和處置收入，是指因政府城市規劃、基礎設施建設等政策性原因，企業需要整體搬遷（包括部分搬遷或部分拆除）或處置相關資產而按規定標準從政府取得的搬遷補償收入或處置相關資產而取得的收入，以及通過市場（招標、拍賣、掛牌等形式）取得的土地使用權轉讓收入。
三、增加了搬遷支出的范圍
國家稅務總局公告2012年第40號規定明確將停工期間發生的人工成本也計入了搬遷支出行列，同時規定因搬遷報廢的固定資產允許以其凈值作為資產處置支出扣除。這在國稅函[2009]118號文件中未曾涉及到。
四、取消了購置資產的扣除
國稅函[2009]118號文件規定：企業根據搬遷規劃，異地重建后恢復原有或轉換新的生產經營業務，用企業搬遷或處置收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質、用途或者新的固定資產和土地使用權的，準予其搬遷或處置收入扣除固定資產重置支出后的余額，計入企業應納稅所得額。國稅函[2009]118號文件考慮到企業取得的政策性搬遷收入，大部分用于了資產重置，因此允許重置資產的價值從政策性搬遷收入中扣減，并允許重置資產在未來計提折舊，相當于給了企業極大的稅收優惠。但國家稅務總局公告2012年第40號規定明確企業搬遷期間新購置的各類資產，應按《企業所得稅法》及其實施條例等有關規定，計算確定資產的計稅成本及折舊或攤銷年限。企業發生的購置資產支出，不得從搬遷收入中扣除。這項規定是國家稅務總局公告2012年第40號規定與國稅函[2009]118號文件的最大區別，購置資產支出不得從搬遷收入中扣除，意味著，假如企業凈值為2000萬元的土地被政府收儲，取得2億元的搬遷補償收入，如果全部都用于了購買新土地，企業要在搬遷完成年度先按照1.8億元計算所得繳稅，同時未來可以按照2億元折舊或攤銷。但是，企業已經將2億元全部花在了重置土地，搬遷期間又沒有所得，但必須拿出近5000萬元的所得稅款來繳稅。當然，國家稅務總局公告2012年第40號規定也是一種遞延納稅，因為第十六條規定企業應在搬遷完成年度，將搬遷所得計入當年度企業應納稅所得額計算納稅。至少沒有讓企業在取得搬遷補償收入當年直接繳稅，而是遞延到了搬遷完成年度，但是由于重置資產，尤其是土地，一次性支出，而其攤銷年限很長，比較國稅函[2009]118號文件來說，稅收優惠明顯減小，對企業的要求更高。
五、調整了搬遷年度的確認
國稅函[2009]118號文件規定企業從規劃搬遷次年起的五年內，其取得的搬遷收入或處置收入暫不計入企業當年應納稅所得額，在五年期內完成搬遷的，企業搬遷收入按上述規定處理。
根據國家稅務總局公告2012年第40號規定下列情形之一的，為搬遷完成年度，企業應進行搬遷清算，計算搬遷所得：（一）從搬遷開始，5年內（包括搬遷當年度）任何一年完成搬遷的。（二）從搬遷開始，搬遷時間滿5年（包括搬遷當年度）的年度。企業同時符合下列條件的，視為已經完成搬遷：（一）搬遷規劃已基本完成；（二）當年生產經營收入占規劃搬遷前年度生產經營收入50%以上。企業邊搬遷、邊生產的，搬遷年度應從實際開始搬遷的年度計算。
很明顯，國家稅務總局公告2012年第40號規定搬遷完成年度包括搬遷當年，而國稅函[2009]118號不包括搬遷當年。
六、細化了搬遷損失的扣除
國家稅務總局公告2012年第40號規定企業搬遷收入扣除搬遷支出后為負數的，應為搬遷損失。搬遷損失可在下列方法中選擇其一進行稅務處理：（一）在搬遷完成年度，一次性作為損失進行扣除。（二）自搬遷完成年度起分3個年度，均勻在稅前扣除。上述方法由企業自行選擇，但一經選定，不得改變。企業以前年度發生尚未彌補的虧損的，凡企業由于搬遷停止生產經營無所得的，從搬遷年度次年起，至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產經營活動年度，從法定虧損結轉彌補年限中減除；企業邊搬遷、邊生產的，其虧損結轉年度應連續計算。企業以前年度發生尚未彌補的虧損的，凡企業由于搬遷停止生產經營無所得的，從搬遷年度次年起，至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產經營活動年度，從法定虧損結轉彌補年限中減除；企業邊搬遷、邊生產的，其虧損結轉年度應連續計算。
例如：某公司2011年8月進行政策性搬遷，2012年完成搬遷，發生的搬遷收入為100萬，同時發生搬遷支出250萬，那么2012年該公司要清算搬遷所得，即2012年搬遷虧損=100-240=-150萬元。該項虧損企業可以在2012年度一次性作為損失進行稅前扣除，也可以在2012年、2013年、2014年連續三年平均扣除，即每年稅前扣除50萬。但企業只能選擇一種方法，選定后不得變更。假設該公司2011年7月底賬面未彌補虧損金額為20萬元，允許彌補的期限還剩下3年，2011年8月初進行政策性搬遷，直到2013年才完成全部搬遷，發生的搬遷收入同樣為100萬元，發生的搬遷支出同樣為250萬元，完成搬遷年度的搬遷虧損為150萬元，該150萬元的虧損可在2013年一次性扣除，也可在2013-2015年連續三年平均扣除；而2011年7月底賬面的非搬遷虧損金額20萬元的彌補期限為2011年、2014年、2015年。若企業邊搬遷、邊生產，其虧損的彌補期限不受影響，按照正常的彌補期限連續結轉計算即可。
七、規定了政策過渡的辦法
國家稅務總局公告2012年40號第二十六條規定企業在本辦法生效前尚未完成搬遷的，符合本辦法規定的搬遷事項，一律按本辦法執行。本辦法生效年度以前已經完成搬遷且已按原規定進行稅務處理的，不再調整。這一條是關于新舊銜接過渡的規定，由于國稅函[2009]118號文件施行剛三年多，只要沒有完成搬遷的，一律按照國家稅務總局公告2012年40號規定執行，意味著如果企業搬遷期為4年，已經搬遷了3年的，仍然要按照國家稅務總局公告2012年40號規定執行。這也就意味著當時企業搬遷規劃的時候，是按照國稅函[2009]118號文件規劃的，新政策的出臺，顯然會在一定程度上增加其企業所得稅。 |
