稅務機關(guān)只要按照發(fā)票管理辦法及其實施細則等現(xiàn)行政策規(guī)定，將與B建筑公司簽訂分包合同的上百名工人的收入作為臨時偶發(fā)收入來定性，即可“秒破”該公司假分包的避稅美夢。
本版6月21日的《法治圓桌》欄目刊登一篇文章——《有人鉆營改增試點政策的空子——假分包吞食建筑業(yè)稅款》，文中所述問題引起北京市國稅局第二稽查局多位稽查人員的高度關(guān)注。大家紛紛發(fā)問：“面對這種現(xiàn)象，稅務機關(guān)真的就無計可施了？”經(jīng)過仔細分析和深入討論，近日大家找到了在現(xiàn)行政策背景下的化解之道。
回顧建議
明確“分包”含義可釜底抽薪
《有人鉆營改增試點政策的空子——假分包吞食建筑業(yè)稅款》一文披露了營改增后的一個現(xiàn)象。
根據(jù)該文描述，B建筑公司利用《財政部國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）中的一項規(guī)定，即“營改增試點納稅人提供建筑服務業(yè)適用簡易計稅方法的，以納稅人取得的全部借款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額”，將600多萬元建設(shè)項目承包額中的300萬元，以“與100多個外地工人分別簽訂分包合同”的方式進行扣除，再利用“個人代開發(fā)票不超過3萬元不用繳稅”的政策規(guī)定，將原本不能抵扣的工資薪金轉(zhuǎn)化成分包款，輕松實現(xiàn)稅款9萬元的“納稅籌劃”目標。而稅務機關(guān)苦于建筑工人向代開點提供的手續(xù)齊全，代開點無權(quán)實地核實，無法拒絕開票，被動成為建筑公司避稅的“幫兇”，只能眼睜睜地看著稅款流失。
針對這種現(xiàn)象，文章作者建議，由財政部和國家稅務總局對“分包”一詞做出進一步明確，將其與有關(guān)法律、法規(guī)和規(guī)章相銜接，使不合法的分包款不得在全部價款和價外費用中扣除。具體可參照《財政部國家稅務總局關(guān)于免征部分鮮活肉蛋產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)增值稅政策的通知》（財稅〔2012〕75號）的相關(guān)規(guī)定，即納稅人從取得的全部價款和價外費用中扣除支付的分包款，應當取得的合法有效憑證中，增值稅普通發(fā)票是指小規(guī)模納稅人依照3%征收率按簡易辦法計算繳納增值稅而自行開具或委托稅務機關(guān)代開的增值稅普通發(fā)票。分包方享受免稅政策后開具的增值稅普通發(fā)票不得作為扣除支付的分包款的憑證。作者指出，這樣規(guī)定，既遵循了增值稅的基本原理，又能對B建筑公司之類的所謂“籌劃”起到釜底抽薪的作用。
現(xiàn)實之策
增值稅暫行條例即可解燃眉之急
這當然是杜絕“假分包”的好辦法。然而，做相關(guān)的政策明確，有關(guān)部門需要做調(diào)查研究和理論論證，設(shè)計方案后還需要層層審批，整體上可能需要一段時間。而現(xiàn)實中，有關(guān)“籌劃”源源不斷，稅務機關(guān)可能會身臨“遠水解不了近渴”的窘境。我們研討后認為，把希望寄托在未來改進政策上，不如從現(xiàn)行政策中找對策更為現(xiàn)實。
細致梳理有關(guān)稅收政策，我們從財稅〔2016〕36號文件的附件1中得到重大發(fā)現(xiàn)。該附件第四十七條對增值稅納稅期限作了這樣的規(guī)定：不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。該附件第五十條對增值稅起征點幅度的規(guī)定是：（一）按期納稅的，為月銷售額5000元~20000元。（二）按次納稅的，為每次（日）銷售額300元~500元。起征點的調(diào)整由財政部和國家稅務總局規(guī)定。省、自治區(qū)、直轄市財政廳（局）和國家稅務局應當在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實際情況確定本地區(qū)適用的起征點，并報財政部和國家稅務總局備案。
由此可見，在建筑業(yè)營改增之后，起征點的幅度規(guī)定仍沿用了《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》中的規(guī)定。這里涉及一個按期和按次納稅的問題。
對照《假分包吞食建筑業(yè)稅款》一文所述，B建筑公司的主管稅務機關(guān)是以按期納稅設(shè)定起征點。我們認為，B建筑公司的分包合同是與個人簽訂的，屬于《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》及其實施細則規(guī)定的這種情況，即“依法不需要辦理稅務登記的單位和個人，臨時取得收入，需要開具發(fā)票的，主管稅務機關(guān)可以為其代開發(fā)票”。因此，稅務機關(guān)有關(guān)代開發(fā)票義務，在面對有虛假業(yè)務嫌疑的B建筑公司時，可以不必履行。取而代之的是，將與B建筑公司簽訂分包合同的100多個工人的收入作為臨時偶發(fā)收入來定性，按次納稅，并設(shè)每次銷售額300元~500元的起征點限制。個人發(fā)生應稅行為的銷售額未達到增值稅起征點的，免征增值稅；達到起征點的，全額計算繳納增值稅。稅務機關(guān)只要遵照上述規(guī)定為收入定性，即可“秒破”B建筑公司假分包的避稅美夢。
可能結(jié)果
企業(yè)另辟“蹊徑”注冊個人獨資公司
根據(jù)財稅〔2016〕36號文件附件1中第五十條之規(guī)定：按期納稅的，為月銷售額5000元~20000元（含本數(shù)）。適用于小規(guī)模納稅人。也就是說，如果B建筑公司改變策略，不與100多名工人個人簽訂分包合同，而是與100多個個人獨資公司簽訂分包合同。當然，我們必須忽略建筑工人注冊個人獨資公司的成本，而僅僅假設(shè)出現(xiàn)這樣的事實。在這種情況下，披著華麗外衣的100多個個人獨資公司，作為有營業(yè)執(zhí)照和稅務登記證的法人主體，就可視同小規(guī)模納稅人的政策執(zhí)行，即按期納稅，享受代開發(fā)票時20000元的免稅代開上限。而財稅〔2014〕71號文件又有規(guī)定：為進一步加大對小微企業(yè)的稅收支持力度，經(jīng)國務院批準，自2014年10月1日起至2015年12月31日，對月銷售額20000元（含本數(shù)，下同）至30000元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅；對月營業(yè)額20000元~30000元的營業(yè)稅納稅人，免征營業(yè)稅。這樣，B建筑公司又可以堂而皇之地進行“納稅籌劃”了。
不過，國稅函〔2004〕1024號文件規(guī)定：凡已辦理稅務登記的單位和個人，應當按規(guī)定向主管稅務機關(guān)申請領(lǐng)購并開具與其經(jīng)營業(yè)務范圍相應的普通發(fā)票。根據(jù)這一政策規(guī)定，稅務機關(guān)可以對上述可能出現(xiàn)的100多個個人獨資公司的代開發(fā)票要求，輕松說“不”。
