江蘇省高級人民法院行政判決書（2015）蘇行終字第00508號
上訴人（原審原告）江蘇大山房地產開發有限公司，住所地泗洪縣經濟開發區東區。
法定代表人殷榮富，該公司董事長。
委托代理人周炳泉，該公司工作人員。
委托代理人張崇練，泗洪縣泗洲法律服務所法律工作者。
被上訴人（原審被告）江蘇省宿遷地方稅務局稽查局，住所地宿遷市宿城區發展大道78號地稅大廈。
法定代表人曹方文，該局局長
委托代理人黃昊，江蘇省宿遷地方稅務局工作人員。
委托代理人姜亞春，江蘇宿興律師事務所律師。
上訴人江蘇大山房地產開發有限公司（以下簡稱大山公司）因訴江蘇省宿遷地方稅務局稽查局（以下簡稱宿遷地稅稽查局）稅務處理決定一案，不服江蘇省宿遷市中級人民法院（2014）宿中行初字第00045號行政判決，向本院提起上訴。本院2015年7月27日立案受理后依法組成合議庭，并于2015年10月24日公開開庭審理了本案。上訴人大山公司的委托代理人周炳泉、張崇練，被上訴人宿遷地稅稽查局副局長王筱祥作為行政機關負責人，以及委托代理人黃昊、姜亞春到庭參加了訴訟。本案現已審理終結。
一審法院經審理查明，大山公司于2007年4月成立，在泗洪縣青陽鎮以出讓方式取得國有建設用地50.99畝，開發“泗洪第一街”房地產項目。該項目建筑面積114936.73㎡，2008年12月取得預售許可證，截止2013年12月31日，對外銷售27237.97㎡，以房地產對外投資入股42415.75㎡。2014年3月10日至6月10日宿遷地稅稽查局對大山公司2010年1月1日至2013年12月31日期間的涉稅情況進行了檢查，認定大山公司在營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加、印花稅、城鎮土地使用稅、房產稅、個人所得稅、土地增值稅等九種稅費申繳存在違法事實，并作出宿地稅稽處（2014）60號稅務處理決定書，要求大山公司補繳或者調整相關稅款，其中應補繳土地增值稅19282778.61元。對該處理決定中關于營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加、印花稅、城鎮土地使用稅、房產稅、個人所得稅等八項處理結果，大山公司無異議，并按照要求履行了相關義務，但對處理決定中關于土地增值稅清算認定的事實和處理結果有異議，向宿遷市地方稅務局申請復議。2014年12月1日宿遷市地方稅務局作出宿地稅復決（2014）1號行政復議決定，維持了宿遷地稅稽查局作出的土地增值稅清算處理決定。大山公司不服，向法院提起訴訟，請求撤銷宿地稅稽處（2014）60號稅務處理決定書中關于土地增值稅（清算）的處理決定。
一審法院認為:
一、關于在確認地價款時是否應當從大山公司實際支付的出讓金中減去政府獎勵的1600萬元問題。
江蘇省地方稅務局2012年8月20日制定的《關于土地增值稅有關業務問題的公告》（蘇地稅規（2012）1號，以下簡稱《江蘇地稅1號公告》）規定：納稅人為取得土地使用權所支付的地價款，在計算土地增值稅時，應以納稅人實際支付土地出讓金，減去因受讓該宗土地政府以各種形式支付給納稅人的經濟利益后予以確認。本案中，大山公司從泗洪縣財政局獲得的1600萬元獎勵是基于受讓土地而取得的，因此宿遷地稅稽查局在計算大山公司為取得土地使用權所支付的地價款時，從大山公司交付的土地出讓金中扣減1600萬元，有事實和法律依據，并無不當。
二、關于地下一層可售面積如何確定問題。
建設項目竣工規劃驗收合格證不是認定房屋產權面積的直接依據，而且本案中大山公司提供的驗收合格證系復印件，字跡模糊，部分內容難以辨認，因此該材料不符合證據的形式要求，不能作為有效證據使用。泗洪縣房地產管理處系房屋產權確認登記的法定機構，其出具的房屋登記信息能夠證明泗洪第一街地下一層H01部分的面積為18826.26㎡，所有權人為大山公司。大山公司稱地下一層可辦理產權面積為10613.08平方米，其余屬于不可辦理產權的公共設施，與查明事實不符。大山公司稱H01部分的房產證是臨時性的，亦缺乏依據。
三、關于大山公司向非金融機構借款利息能否直接計入開發費用問題。
根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第（三）項的規定：開發土地和新建房屋及配套設施的費用（以下簡稱房地產開發費用），是指與房地產開發項目有關的銷售費用、管理費用、財務費用。財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除……凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按本條（一）、（二）項規定計算的金額之和的10％以內計算扣除。《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》、《江蘇地稅1號公告》規定：財務費用中的利息支出，凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本金額之和的10%計算扣除。根據上述規定，向非金融機構借款的，房地產開發費用應當按照“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”兩項金額之和的一定比例計算扣除。本案中，大山公司系向非金融機構借款，因此其支付的利息不能直接計入開發費用予以扣除。宿遷地稅稽查局按照取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本之和的10％計算大山公司的房地產開發費用，符合法規規定，并無不當。
四、關于大山公司以不動產對外投資計稅價格確認問題。
《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》第三條規定：“非直接銷售和自用房地產的收入確定：房地產開發企業將開發產品用于……對外投資等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其收入按下列方法和順序確認：1.按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定；2.由主管稅務機關參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確定。”本案中，大山公司在同一地區、同一年度無同類房地產銷售平均價格，當地當年也無同類房地產的市場價格，因此宿遷地稅稽查局在清算時只能按評估價值確認收入。大山公司稱應以協議價格確認收入，無法律依據。
五、關于應收未收的款項是否應當確認為銷售收入問題。
土地增值稅計征的對象是土地增值部分，清算目的是確定土地的增值額。本案中，商品房買賣合同簽訂后，房屋已交付，雖然有部分購房款未實際收取，但不影響增值額的計算。相反，僅按照實際收取的部分購房款確認收入，則不能正確反映增值。而且《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》也明確規定，土地增值稅清算時，未開具發票或未全額開具發票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。因此，宿遷地稅稽查局按商品房買賣合同約定的售房價款全額確認收入，有法律依據，并無不當。綜上，宿遷地稅稽查局作出的宿地稅稽處（2014）60號稅務處理決定中關于土地增值稅（清算）的處理決定事實清楚，適用法律、法規正確。大山公司要求撤銷土地增值稅清算處理決定，無事實和法律依據。一審法院根據《中華人民共和國行政訴訟法》第六十九條的規定，判決駁回大山公司的訴訟請求。
上訴人大山公司上訴稱，一審認定事實不清，適用法律錯誤。
1、縣政府獎勵上訴人的1600萬元不涉及土地開發成本，一審法院認為其應從土地出讓金中扣除，認定事實錯誤，適用法律不當；
2、認定上訴人地下一層可售面積18826.25平方米不當，其可售面積應為10613.08平方米；
3、向非金融機構借款利息39514117做調減不合情理；
4、將上訴人對外投資的不動產評估價作為銷售價計稅不當，上訴人以不動產對外投資計稅價格沒有明顯偏低，不應以評估價進行清算；
5、將應收未收款368萬納入征稅錯誤。請求撤銷本院一審判決，依法改判或發回重審，撤銷被上訴人稅務處理決定中關于土地增值稅（清算）的處理決定。
被上訴人宿遷地稅稽查局答辯稱，一審判決有事實根據和法律依據。
1、政府獎勵的1600萬應當作為減少土地出讓金的支出；
2、一審認定的地下一層可售面積正確，上訴人已經拿到了房產證并且進行了抵押；
3、因為是向非金融機構的借款，所以不能采用據實扣除法，而應采用綜合扣除法；
4、企業以非貨幣資產對外進行投資，應以評估價來確認投資價格；
5、應收款應當作為銷售收入進行納稅。請求本院駁回上訴，維持一審判決。
上訴人大山公司提起上訴后，一審法院已將各方當事人在一審中提交的證據材料隨案移送本院。
本院庭審中，各方當事人對一審判決認定的本案案件事實的客觀真實性均無異議，本院依法予以確認。
本院庭審中，雙方當事人圍繞被上訴人宿遷地稅稽查局2014年8月7日作出的宿地稅稽處（2014）60號稅務處理決定的合法性，重點是被上訴人宿遷地稅稽查局是否具有作出本案稅務處理決定的法定職權，以及涉案的政府獎勵是否調減取得土地使用權支付的地價款，地下一層可銷售面積究竟是多少，向非金融機構借款利息如何計入開發費用，以不動產對外投資計稅價格如何確認，應收未收的款項是否應當確認收入等六個方面的問題，進行了辯論。
