問：甲公司持有乙公司49%的股權，權益法核算。截止2012年9月30日，乙公司所有者權益為-7914623.63元，甲公司長期股權投資賬面余額為-3882966.06元。根據股權轉讓合同，以乙公司2012年9月30日資產負債表為基準，以0元價格受讓乙公司另外51%的股權，變為甲公司持有乙公司100%的股權。甲公司一直以49%核算該投資，10月甲公司若合并乙公司報表，應如何做賬務處理？
答：《企業會計準則講解（2010）》第三節“長期股權投資”第二條第（四）款規定，長期股權投資準則規定，投資企業確認應分擔被投資單位發生的損失，原則上應以長期股權投資及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業負有承擔額外損失義務的除外。
這里所講“其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益”通常是指長期應收項目。比如，企業對被投資單位的長期債權，該債權沒有明確的清收計劃、且在可預見的未來期間不準備收回的，實質上構成對被投資單位的凈投資。應予說明的是，該類長期權益不包括投資企業與被投資單位之間因銷售商品、提供勞務等日常活動所產生的長期債權。
按照長期股權投資準則規定，投資企業在確認應分擔被投資單位發生的虧損時，應將長期股權投資及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目的賬面價值綜合起來考慮，在長期股權投資的賬面價值減記至零的情況下，如果仍有未確認的投資損失，應以其他長期權益的賬面價值為基礎繼續確認。另外，投資企業在確認應分擔被投資單位的凈損失時，除應考慮長期股權投資及其他長期權益的賬面價值以外，如果在投資合同或協議中約定將履行其他額外的損失補償義務，還應按《企業會計準則第l3號——或有事項》的規定確認預計將承擔的損失金額。
企業在實務操作過程中，在發生投資損失時，應借記“投資收益”科目，貸記“長期股權投資（損益調整）”科目。在長期股權投資的賬面價值減記至零以后，考慮其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，繼續確認的投資損失應借記“投資收益”科目，貸記“長期應收款”科目；因投資合同或協議約定導致投資企業需要承擔額外義務的，按照或有事項準則的規定，對于符合確認條件的義務，應確認為當期損失，同時確認預計負債，借記“投資收益”科目，貸記“預計負債”科目。除上述情況仍未確認的應分擔被投資單位的損失，應在賬外備查登記。
根據上述規定，甲公司持有乙公司49%的股權并采用權益法核算，乙公司發生超額虧損，甲公司的長期股權投資及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限。結合實務操作，甲公司對乙公司的長期股權投資賬面余額不會出現負數，最多為零。甲公司對乙公司的賬務處理不夠準確。
《企業會計準則講解（2010）》第四節“長期股權投資核算方法的轉換及處置”第一條第（二）款規定，因追加投資原因導致原持有的對聯營企業或合營企業的投資轉變為對子公司投資的，長期股權投資賬面價值的調整應當按照本章第二節的有關規定處理。
甲公司以零元價格受讓乙公司51%股權，首先應確定乙公司的市場價值。市場價值不同于賬面價值，通常應通過對乙公司評估確定，進而確定其51%股權的市場價值。按照《公司法》的規定，有限責任公司的股東以其認繳的出資額為限對公司承擔責任；股份有限公司的股東以其認購的股份為限對公司承擔責任。乙公司51%股權的價值大于等于零。
甲公司應按非同一控制下企業合并形成的長期投權投資確定其初始投資成本。并且屬于通過多次交易，分步取得股權最終形成企業合并情形。企業合并成本為每一單項交換交易的成本之和。甲公司受讓股權后對乙公司持有100%股權，應按成本法進行核算。其受讓時的長期股權投資成本為原賬面余額加上按受讓51%股權的市價之和。
零元受讓51%股權，屬于接受捐贈取得股權，按市價確認：
借：長期股權投資
貸：營業外收入 |
