A公司系一飼料生產企業，主要工藝是利用麩皮等原料吸附酵母廢液中的蛋白質而生產蛋白飼料，該公司具有自主知識產權，主要原料是麩皮、玉米、粗纖維、酵母廢液等。酵母廢液質保期為一個月，與酵母廠尚有長達7年的供應合同。該公司占地100畝，各種車間、辦公等建筑物20000平方米，廠內有約5000平米車間出租。該公司的所有設備均根據需要專門由機械廠制作，是專用設備，公司尚有員工40名。
2016年（實際是2012年，為了適應納稅分析改為2016年）6月1日，縣政府因城市規劃調整，將本區域規劃為奧運綠化新城，并下達拆遷通知，要求土地儲備中心、拆遷辦及委托的第三方公司與區域內各家企業進行磋商，盡快完成征收。（筆者當時任該公司的稅務顧問，在制作本案例過程中，增加了一部分其他公司的情況。）
A公司接到通知后，召集法律、財務等部門緊急進行磋商，研究方案，因涉及重大資產處置及公司主要經營地點變更、經營范圍變更等原因，必須先由股東會做重大經營方針調整決議，然后再討論具體拆遷方案。隨后，公司董事會召集臨時股東會，股東會決議認為因產品不再具有領先性，而且專利再有三年即到期，正好趕上拆遷也是一個機會，如果能夠給一個好的價錢，拆遷了也不是壞事情，因此，股東會決定公司所有資產征收補償到位后即解散。股東會要求董事會組織經理層各部門先做出拆遷補償方案，經股東會通過后與政府協商確定。期間，公司董事會已多次與政府領導、拆遷辦、委托的第三方公司溝通。
公司經理層先進行了補償分析，認為本次補償有土地使用權違約賠償、房屋所有權征收補償、設備損失補償、專利技術損失補償、停業損失補償、解除租賃合同違約補償、商標權損失補償、安置費補償幾項，公司經理委托某評估公司分項做了一個價值評估。評估公司采用了市場比較法、收益還原法、成本逼近法等多種辦法進行了評估，最后確定了一個可參考的數字。評估報告提交后，經股東會決議，股東會提出了可以參考的補償底線，經理層根據確定的數字與拆遷辦、拆遷公司開始磋商。
縣政府在拆遷時也提前做了評估，縣政府有關部門要求A公司提出補償方案，A公司根據評估結果按項目提出了補償方案。
在此之前，股東會要求測算補償到位的情況下，股東的可得利益，為此，董事會要求財務、法律部門予以落實。但是，納稅問題是股東能夠獲取利益必須考慮的問題，首先是增值稅問題。
筆者作為公司稅務顧問，經認真分析，于2016年7月27日提出如下觀點：
第一，對公司取得的所有各項資產的補償屬于增值稅征稅范圍，沒有與資產相聯系的補償不在征稅范圍內；
第二、從已經公布的合法的納稅文件看，僅土地使用權的補償屬于的免稅補償。
我的理由如下：
一、對公司取得的所有各項資產的補償屬于增值稅征稅范圍，沒有與資產相聯系的補償不在征稅范圍。
（一）政府的征收補償行為具有商業性質，所謂補償應是處置資產的對價
1、土地使用權的征收具有民事性，實質是對《出讓合同》的提前解除。
根據國土資源部、國家工商總局制定的《國有建設用地出讓合同》（下稱“出讓合同”）標準版本第四十條，“因履行本合同發生的爭議，由爭議雙方協商解決，解決不成的，按本條第（一）或（二）項約定的方式解決。（一）提交仲裁委員會仲裁”。根據《中華人民共和國仲裁法》第二條“平等主體公民、法人和其他組織之間發生的合同糾紛和其他財產權益糾紛，可以仲裁。”因為《出讓合同》是平等主體之間的合同，由此證明，《出讓合同》是一個具有民事性質的合同。即土地使用權出讓是政府作為國家的代表以土地所有者的身份將一定期限的使用權出讓給使用人，使用人交付土地出讓金的行為。政府的國土部門通過公開形式確定了某宗地的使用權人后，首先要簽訂《出讓合同》，并根據《出讓合同》的約定將土地交付使用權人。在使用過程中，出現了特殊情形或法律規定的事由，《出讓合同》的當事人國土資源局可以提前解除合同。根據《土地管理法》第五十八條，在滿足幾種法定情形的條件下，政府可以提前收回土地，并給予適當補償。《物權法》第一百四十八條“建設用地使用權期間屆滿前，因公共利益需要提前收回該土地的，應當依照本法第四十二條的規定對該土地上的房屋及其他不動產給予補償，并退還相應的出讓金。”該條規定，因提前收回土地使用權，應退還土地出讓金。以上條文無不體現《出讓合同》的民事性及出讓行為、土地使用權收回行為的商業性質。實踐中，對土地使用權收回除了退回出讓金外，還要給予補償，補償從合同法的角度不難看出，它屬于提前解除合同的違約賠償金。
2、拆遷房屋具有行為方式上的行政強制性和對價上的商業性
民事主體對取得產權證的房屋具有所有權，私人財產神圣不可侵犯是現代法制的宗旨，民事主體對其物權可以抗拒任何形式的非法干涉與剝奪。但是，法律規定了在法定情形下，國家可以征收房屋及其他不動產。《城市房地產管理法》第六條“為了公共利益的需要，國家可以征收國有土地上單位和個人的房屋，并依法給予拆遷補償，維護被征收人的合法權益；征收個人住宅的，還應當保障被征收人的居住條件。具體辦法由國務院規定。”《物權法》第四十二條第一款規定“為了公共利益的需要，依照法律規定的權限和程序可以征收集體所有的土地和單位、個人的房屋及其他不動產。”同時，《國有土地上房屋征收與補償條例》第十九條第一款規定“對被征收房屋價值的補償，不得低于房屋征收決定公告之日被征收房屋類似房地產的市場價格。被征收房屋的價值，由具有相應資質的房地產價格評估機構按照房屋征收評估辦法評估確定。”
由此可見，所謂拆遷實質上是政府為了公共利益等需要，按市場價支付房屋所有權人，房屋所有權人放棄所有權的行為。根據《行政訴訟法》第十二條第一款第（五）項“對征收、征用決定及補償決定不服的”屬于行政訴訟的受案范圍，但不包括補償協議糾紛的解決，補償協議是一種具有民事性質的合同，當事人之間的法律地位是平等的，法律關系屬于交易，當事人可以就該合同提起民事訴訟。因此，對房屋征收的補償同樣是房屋所有權人按市場價放棄房屋所有權的行為，具有交易性質。征收人支付房屋征收對價的目的是讓所有權人放棄所有權，且不再有第三人針對同樣的權利提出權利請求。
實踐中，有一些專業人士提出，征收是強制的，不是合意的結果，因此，不具有交易的性質。但是我們應看到，征收房屋的行為雖然具有強制性，放棄所有權的對價卻往往高于市場價，有多少企業、個人因為拆遷而一夜暴富。法治政府建設要求政府更多地給予行政相對人服務，要求控權，要求減少強制性，要求購買服務，征收補償實質上也是政府為了滿足規劃需要購買服務的一種表現！
3、對設備、無形資產、專用原料的所有權、使用價值的補償，是一種具有交易性質的行為，是有償行為
在上文的案例中，因A公司拆遷，專用設備、無形資產、原料因為均具有專用特怔，而公司股東會決定不再繼續經營，該資產所有權如能夠得到足額補償，同樣屬于有償放棄資產所有權的行為，是一種交易。如果資產所有權保留，僅有部分價值受損，對該價值損失補償，雖未放棄所有權，但也具有放棄使用價值的性質，是一種交易。
（二）取得具有交易性質的補償，對于資產所有權人來說與銷售沒有本質區別，《增值稅暫行條例實施細則》、全面營改增政策明確了有償的交易行為應在納稅范圍
《增值稅暫行條例實施細則》第三條“條例第一條所稱銷售貨物，是指有償轉讓貨物的所有權。”對于貨物，由《增值稅暫行條例實施細則》調整，上述設備、原料因征收而價值滅失，將殘值處置后消滅了資產所有權，且這種消滅是有償的，是取得補償的，因此與轉讓所有權沒有根本區別。何況，在《增值稅暫行條例實施細則》中規定了各種處置、消滅貨物所有權的視同銷售情形，視同銷售包括代銷、移送異地機構、用于非增值稅應稅項目、用于集體福利個人消費、投資、分配、無償贈送等，視同銷售是指將貨物在稅法主體之間轉移的行為，銷售與視同銷售規范了所有稅法主體之間轉移貨物的情形。因此對于貨物，銷售規范了有償，視同銷售規范了無償，貨物征收補償屬于有償放棄資產所有權的行為，因此應當按銷售貨物納增值稅，以補償額作為計稅依據。
在《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十條規定“銷售服務、無形資產或者不動產，是指有償提供服務、有償轉讓無形資產或者不動產”，在第十四條規定了服務、無形資產、不動產無償提供的視同銷售，同樣用有償和無償兩個范圍將房屋所有權人、土地使用權人對外讓渡房屋所有權、土地使用權進行了封閉，意味著無論是有償還是無償，除無償用于公益事業外，只要是對外提供房屋所有權和土地使用權都是增值稅的納稅范圍，沒有例外。
另外，《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》將“土地所有者出讓土地使用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者”“項目”列入免稅范圍，我們知道免稅優惠是可以選擇放棄的，一旦放棄了就要納稅，這進一步說明財政部的意圖，意味著征收補償費是在納稅范圍內的。
二、從已經公布的合法的納稅文件看，僅收回土地使用權的補償是免稅的，與房屋、設備、專利技術相聯系的補償沒有文件規定免稅。
（一）土地所有者收回土地使用權這一項目，是免稅的
《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》“一、下列項目免征增值稅”“（三十七）土地所有者出讓土地使用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者。”對于已經出讓的國有土地征收即土地所有者根據法律規定提前解除《出讓合同》收回國有土地，本觀點前文已述不再重復。
《稅收征管法》第三條規定“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行;法律授權國務院規定的，依照國務院制定的行政法規的規定執行。”《增值稅暫行條例》屬于人大常委會授權立法，該《暫行條例》第十五條第二款規定“除前款規定外，增值稅的免稅、減稅項目由國務院規定。”因此，只有國務院或者營改增過渡期間財政部、國家稅務總局才能明確設定免稅項目。
（二）對房屋、設備等拆遷的補償不能包括在現有的免稅文件中
1、文件僅對“下列項目”免征增值稅
《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》僅對“下列項目”免征增值稅，所謂項目是指具體范圍，不是指一系列活動。
而根據《行政法規制定程序條例》第三十一條第一款規定“行政法規條文本身需要進一步明確界限或者作出補充規定的，由國務院解釋。”根據該規定，僅制定機關有擴大解釋權，其他任何單位沒有擴大解釋權，將房屋引用到土地是擴大解釋，需要發文單位解釋。
2、房屋、土地征收的雖然是以收回土地為目的，但應當區分征收項目進行核算
《土地儲備資金財務管理暫行辦法》（財綜[2007]17號）第二十一條規定：
土地儲備機構從財政部門撥付的土地出讓收入中安排用于征地和拆遷補償、土地開發等支出,按照支出性質,分別填列《2007年政府收支分類科目》支出功能分類212類“城鄉社區事務”08款“國有土地使用權出讓金支出”01項“征地和拆遷補償支出”和02項“土地開發支出”等相關科目。同時,分別填列支出經濟分類科目310類“其他資本性支出”09款“土地補償”、10款“安置補助”、11款“地上附著物和青苗補償”、12款“拆遷補償”，以及310類“其他資本性支出”05款“基礎設施建設”支出科目。
第二十二條規定：土地儲備機構從國有土地收益基金收入中安排用于土地儲備的支出，按照支出性質，分別填列《2007年政府收支分類科目》支出功能分類212類“城鄉社區事務”10款“國有土地收益基金支出”01項“征地和拆遷補償支出”和02項“土地開發支出”科目。同時,分別填列支出經濟分類310類“其他資本性支出”09款“土地補償”、10款“安置補助”、11款“地上附著物和青苗補償”、12款“拆遷補償”,以及310類“其他資本性支出”05款“基礎設施建設”支出科目。
從上述文件看出，土地儲備中心在核算土地成本時，要按項目進行核算，地上物與土地補償嚴格區分。《國有土地上房屋征收與補償條例》對各種類型的補償費有不同的補償辦法，各省針對補償有嚴格的標準。由此可見，房屋所有權征收補償是無法并入土地補償核算的。
另外，從物權的角度，征收土地與房屋也是兩個不同的物權行為，一個是收回土地使用權，另一個是按市場價征收房屋所有權，收回土地使用權是對原《建設用地使用權出讓合同》的解除，征收房屋是對房屋所有權人有償放棄房屋所有權權利的補償合同行為，這兩個行為不是一個合同行為，性質上有很大的不同，因此，不能混為一談。
3、被征收方應當嚴格區分房、地、其他補償收入進行核算
前文所述的案例，A公司因拆遷獲得各種不同的補償，各種補償因性質不同，涉稅性質不同，分別適用納稅、免稅、不納稅三種政策，根據稅收法規，企業應分別核算不同納稅項目的銷售額，不分別核算的，應就全部銷售額納增值稅，不同稅率的納稅項目不分別核算的，從高計稅。而且，從會計核算的角度，也應當對不同項目進行核算。
綜上所述，土地使用者將土地使用權歸還土地所有者項目是免稅的，該項目不包括征收房屋行為，征收房屋的補償應當按銷售不動產獨立納稅，對貨物、無形資產等與資產相關聯的補償按資產的性質納增值稅，停業損失補償、終止租賃合同的補償等與資產沒有實際聯系的補償不納增值稅。
