一、實(shí)際發(fā)生原則——基本原則
實(shí)際發(fā)生原則亦稱“確定性原則”或“真實(shí)性原則”《企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱：稅法）第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
判斷成本、費(fèi)用等支出能否稅前扣除，首先看該支出是否是實(shí)際發(fā)生的，一項(xiàng)支出除非確屬已真實(shí)發(fā)生，否則不得在稅前扣除。任何不是實(shí)際發(fā)生的支出，也就沒(méi)有繼續(xù)判斷其合法性和合理性的必要。如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等。
實(shí)際發(fā)生原則例外：研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用、殘疾人工資加計(jì)扣除等。
問(wèn)題：A公司與2014年12月30日與廣告公司簽訂了一份300萬(wàn)元的廣告合同，約定2015年3月廣告做好并發(fā)布。A公司12月31日預(yù)付100萬(wàn)元，并取得了廣告公司開(kāi)具的100萬(wàn)元發(fā)票。100萬(wàn)元的廣告費(fèi)能否在稅前扣除呢？顯然是不能扣除的。
二、合法性原則解析
稅前扣除的合法性原則包括支出項(xiàng)目合法、稅前扣除憑證合法。
支出項(xiàng)目合法
合法性是指稅前扣除的任何支出項(xiàng)目必須符合國(guó)家法律法規(guī)允許或非禁止的范圍。無(wú)論支出是否實(shí)際發(fā)生或合理與否，如果是非法支出，不符合稅法的有關(guān)規(guī)定，即使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)或制度規(guī)定可以作為費(fèi)用列支，也不得在企業(yè)所得稅前扣除。
如執(zhí)法部門的罰款、賄賂支出、回扣支出等，就屬于違反稅法的規(guī)定，雖然可全額列入企業(yè)的成本費(fèi)用，但在申報(bào)納稅時(shí)不得全額扣除。
在哪些情況下，納稅人不需要承擔(dān)按規(guī)定取得發(fā)票這一義務(wù)呢？
一是企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且按稅收相關(guān)法律規(guī)定，不需要開(kāi)具發(fā)票的情況。此時(shí)，因?yàn)楦静恍枰_(kāi)具發(fā)票，自然也沒(méi)有按規(guī)定索取發(fā)票的義務(wù)了。此類企業(yè)內(nèi)部活動(dòng)，通?？梢砸云髽I(yè)自制憑證作為稅前扣除的憑據(jù)。
例如支付職工薪酬時(shí)，因按稅法規(guī)定，不需要開(kāi)具發(fā)票，工資表就可以作為稅前扣除的憑據(jù)。又如發(fā)給職工的差旅費(fèi)補(bǔ)助、交通費(fèi)補(bǔ)貼、通訊費(fèi)補(bǔ)貼時(shí)的單據(jù)等，同樣因?yàn)椴恍枰_(kāi)具發(fā)票，而可以將這些單據(jù)直接作為稅前扣除的憑據(jù)。
二是企業(yè)外部的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且按稅收相關(guān)法律規(guī)定，不需要開(kāi)具發(fā)票的情況，因?yàn)榘炊愂障嚓P(guān)法律規(guī)定，這些活動(dòng)不能開(kāi)具發(fā)票，自然企業(yè)也沒(méi)有按規(guī)定索取發(fā)票的義務(wù)，而可以以其他憑證作為稅前扣除憑據(jù)。
例如，發(fā)生非價(jià)外費(fèi)用的違約金、賠償費(fèi)，解除勞動(dòng)合同（辭退）補(bǔ)償金、拆遷補(bǔ)償費(fèi)等由于不涉及流轉(zhuǎn)稅，不需要開(kāi)具發(fā)票。此時(shí)，取得蓋有收款單位印章的收據(jù)或收款個(gè)人簽具的收據(jù)、收條或簽收花名冊(cè)等單據(jù)，并附合同（如拆遷、回遷補(bǔ)償合同）等憑據(jù)以及收款單位或個(gè)人的證照或身份證明復(fù)印件為輔證，同樣可以作為有效憑證，稅前扣除。
三是雖然依法應(yīng)當(dāng)取得發(fā)票，但是因?qū)嶋H的特殊困難，導(dǎo)致企業(yè)根本無(wú)法取得發(fā)票的情況。法律界有句諺語(yǔ)，叫做“法不強(qiáng)人所難”，通俗的話說(shuō)就是法律不強(qiáng)求任何人去做根本無(wú)法做到的事情。同樣的，如果企業(yè)根本無(wú)法取得發(fā)票，“法不強(qiáng)人所難”，企業(yè)自然也不需要承擔(dān)按規(guī)定取得發(fā)票這一義務(wù)。
例如職工食堂從農(nóng)民手上零星購(gòu)買米、面等，雖然按稅法規(guī)定，當(dāng)事人可以開(kāi)具發(fā)票，但實(shí)際生活中，想取得發(fā)票根本不可能，沒(méi)有現(xiàn)實(shí)可操作性，因此，自然不需要承擔(dān)按規(guī)定取得發(fā)票的義務(wù)。此時(shí)，可以以費(fèi)用支出憑證等作為稅前扣除的憑據(jù)。又如企業(yè)已經(jīng)注銷或列為非正常戶而無(wú)法取得發(fā)票情況等。
對(duì)于雖然依法應(yīng)當(dāng)取得發(fā)票，但是因?qū)嶋H的特殊困難，導(dǎo)致企業(yè)根本無(wú)法取得發(fā)票的情況，不可隨意擴(kuò)大解釋，而應(yīng)該有充分的證據(jù)證明。國(guó)家稅務(wù)總局最近關(guān)于企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法征求意見(jiàn)稿里，雖然對(duì)這類情況有所明確，但是仍然不是十分清晰，希望最終定稿時(shí)能夠明確下來(lái)。
綜上，在需要承擔(dān)按規(guī)定取得發(fā)票這一義務(wù)情況下，納稅人必須要承擔(dān)不符合規(guī)定的發(fā)票不得稅前扣除的責(zé)任。此時(shí)，發(fā)票是唯一有效的稅前扣除憑證。納稅人不需要承擔(dān)按規(guī)定取得發(fā)票這一義務(wù)，從而不需要承擔(dān)發(fā)票是唯一有效的稅前扣除憑證，不符合規(guī)定的發(fā)票不得稅前扣除的責(zé)任時(shí)，則可以用其他憑證來(lái)作為稅前扣除憑據(jù)。當(dāng)然，此時(shí)的稅前扣除的成本費(fèi)用同樣要真實(shí)、合理。
注意：取得合法有效憑證是稅前扣除相關(guān)成本費(fèi)用的必要條件。稅前扣除憑證反映的貨物（或者勞務(wù)服務(wù)、信息）、資金、票據(jù)流向應(yīng)當(dāng)吻合，并與交易合同、協(xié)議約定內(nèi)容一致。關(guān)聯(lián)方交易要特別注意第三方的證據(jù)。
思考：A、B兩企業(yè)出資成立C房地產(chǎn)企業(yè)，C企業(yè)支付給B企業(yè)8500萬(wàn)元的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。這筆業(yè)務(wù)是否符合獨(dú)立交易原則就受到質(zhì)疑，應(yīng)該怎么處理才能規(guī)避不公允的風(fēng)險(xiǎn)？
三、相關(guān)性原則解析
早在國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)文件中，也有相關(guān)性原則的表述。但是在企業(yè)所得稅法體系中，將相關(guān)性原則提高到首要原則的高度，強(qiáng)調(diào)除非例外條款，否則所有相關(guān)的支出必須在稅前得到扣除。相關(guān)性原則在《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱：條例）第二十七條表述為與取得收入直接相關(guān)的原則。相關(guān)性必須是從性質(zhì)和根源上同收入直接相關(guān)，否則萬(wàn)物皆有關(guān)聯(lián)，相關(guān)性就沒(méi)有意義了。
如：條例第二十八條第二款則規(guī)定，不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者財(cái)產(chǎn)，不得扣除或者計(jì)算對(duì)應(yīng)的折舊或者攤銷。也是相關(guān)性原則的部分體現(xiàn)。
問(wèn)題：老板的私車的費(fèi)用怎么處理？
問(wèn)題：企業(yè)組織職工旅游怎么處理？
河北省國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅若干政策問(wèn)題解答》的通知（冀國(guó)稅函〔2013〕161號(hào)）第十二條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的旅游費(fèi)支出，不能作為職工福利費(fèi)列支。
遼地稅發(fā)〔2011〕16號(hào)企業(yè)組織職工旅游、赴革命圣地接受教育等支出稅前扣除問(wèn)題。企業(yè)組織職工旅游、赴革命圣地接受教育等支出不屬于與取得收入直接相關(guān)的支出，不允許在企業(yè)所得稅前扣除。
浙江：對(duì)全體職工（普惠制）集中休假性質(zhì)的旅游、療養(yǎng)支出，可以計(jì)入職工福利費(fèi)。企業(yè)應(yīng)提供內(nèi)部職工休假計(jì)劃、與旅行社簽訂的合同協(xié)議、旅游發(fā)票等相關(guān)憑證。
四、合理性原則
主要是反避稅的需要。對(duì)合理性原則的把握，重點(diǎn)看支出是否是正常和必要的，計(jì)算和分配的方法是否符合一般的經(jīng)營(yíng)常規(guī)和會(huì)計(jì)慣例。
條例第三十四條規(guī)定合理的工資薪金可以列支，其合理性分析因素所要分析的重點(diǎn)，一是防止企業(yè)的股東以工資名義分配利潤(rùn)；二是防止企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者不適當(dāng)?shù)貫樽约洪_(kāi)支高工資。對(duì)于前者重點(diǎn)是那些既是職員又是主要股東或者主要股東的親屬；對(duì)于后者，重點(diǎn)是企業(yè)的前幾位的經(jīng)理人員。
思考：某銀行2015年開(kāi)業(yè)，支付非關(guān)聯(lián)出租人（負(fù)責(zé)裝修）房租100萬(wàn)，設(shè)備租賃68萬(wàn)。稅務(wù)局所得稅匯清繳檢查認(rèn)定租金價(jià)格不合理，房租認(rèn)可50%，設(shè)備認(rèn)可三分之一，其余要調(diào)增所得額，稅務(wù)機(jī)關(guān)這樣調(diào)整對(duì)嗎？
納稅人應(yīng)從以下兩方面辯：合同、非關(guān)聯(lián)。
五、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則解析
條例第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。也就是說(shuō)，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則是應(yīng)納稅所得額計(jì)算的根本原則，特殊情況下使用收付實(shí)現(xiàn)制須有明文規(guī)定。待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用是權(quán)責(zé)發(fā)生制的最好詮釋。
權(quán)責(zé)發(fā)生制原則包括兩個(gè)原則，一是配比原則，二是區(qū)分收益性支出與資本性支出的原則。
1、配比原則，是指企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，收入與其成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比，同一會(huì)計(jì)期間內(nèi)的各項(xiàng)收入和與其相關(guān)的成本、費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在該會(huì)計(jì)期間內(nèi)確認(rèn)。具體講，企業(yè)所得稅的配比原則包括兩層含義：
一是因果配比，即是將收入與其對(duì)應(yīng)的成本、費(fèi)用相配比。其中，應(yīng)稅收入應(yīng)與為取得應(yīng)稅收入而支出的相對(duì)應(yīng)的成本、費(fèi)用相配比；不征稅收入或免稅收入應(yīng)與為取得不征稅收入或免稅收入而支出的相對(duì)應(yīng)的成本、費(fèi)用相配比。這種因果配比關(guān)系，體系在《企業(yè)所得稅法》的多條規(guī)定中：第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。第十條規(guī)定，與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出不得扣除。第十一條第五款規(guī)定，與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除。第十二條第三款規(guī)定，與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)不得計(jì)算返銷費(fèi)用。
二是時(shí)間配比，即是將一定時(shí)期的收入與同時(shí)期的為取得該收入而支出的相對(duì)應(yīng)的成本、費(fèi)用與損失相配比。當(dāng)期的收入應(yīng)在當(dāng)期申報(bào)，當(dāng)期的成本、費(fèi)用與損失應(yīng)在當(dāng)期扣除，不允許提前或滯后扣除。
收入逾期未申報(bào)的，應(yīng)以偷稅論處，并加收滯納金；已發(fā)生的成本、費(fèi)用與損失當(dāng)期未扣除的，原則上一般不允許在以后的納稅年度補(bǔ)扣?！?spanstyle="color:#ff0000;">國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）第六條規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過(guò)5年。
2、區(qū)分收益性支出與資本性支出的原則
區(qū)分收益性支出與資本性支出的原則，是指企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)合理劃分收益性支出與資本性支出的界限，凡支出的效益僅及于一個(gè)納稅年度的，應(yīng)當(dāng)作為收益性支出，允許在支出發(fā)生的當(dāng)年在稅前扣除；凡支出的效益及于兩個(gè)或兩個(gè)以上納稅年度的，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出，不允許當(dāng)年直接在稅前扣除，應(yīng)通過(guò)折舊等項(xiàng)目逐年進(jìn)行在稅前進(jìn)行攤銷。
案例：2014年12月6日，金輪科創(chuàng)股份有限公司近日收到南通市國(guó)稅局稽查局稅務(wù)行政處罰決定書(shū)（南通國(guó)稅稽罰[2014]156號(hào))。企業(yè)所得稅存在以下問(wèn)題，并造成公司少繳企業(yè)所得稅39,647.55元，處以少繳稅款的50%罰款。
1.2012年12月取得海門市人民政府上市獎(jiǎng)勵(lì)款2,250,000.00元，其中2,000,000.00元已計(jì)入公司2012年?duì)I業(yè)外收入并申報(bào)納稅，其余250,000.00元掛其他應(yīng)付款貸方，未作收入申報(bào)納稅。
2.2013年度，在銷售費(fèi)用中列支屬于2014年度的汽車保險(xiǎn)費(fèi)22,345.67元，已作稅前扣除。
后果：
1、金輪科創(chuàng)公司表示接受南通市國(guó)家稅務(wù)局稽查局的稅務(wù)行政處罰，不申請(qǐng)行政復(fù)議和提起行政訴訟。
2、2014年1-9月按照25%的所得稅稅率計(jì)提企業(yè)所得稅。
3、由于公司2014年受到稅務(wù)行政處罰，根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》第十五條規(guī)定，不得享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，且5年內(nèi)不再受理企業(yè)的認(rèn)定申請(qǐng)。
案件的啟示
1、大企業(yè)的小稅收風(fēng)險(xiǎn)，也會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的大損失。
2、稅收有風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)應(yīng)重視。
六、納稅調(diào)整原則解析
稅法第二十一條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算?！?spanstyle="color:#ff0000;">國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）第六條規(guī)定，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定，對(duì)企業(yè)依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，并實(shí)際在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理上已確認(rèn)的支出，凡沒(méi)有超過(guò)《企業(yè)所得稅法》和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，可按企業(yè)實(shí)際會(huì)計(jì)處理確認(rèn)的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計(jì)算其應(yīng)納稅所得額。因此，在稅法沒(méi)有特別條款的情況下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度也構(gòu)成稅法的一部分。
