增值稅一般納稅人對于增值稅免稅權的享受與放棄，是不能隨意轉換的。放棄增值稅免稅權36個月內，不得再申請免稅。因此，放棄增值稅免稅權與否會涉及企業(yè)比較長的一個經(jīng)營期，如果期間產(chǎn)生了稅務風險，對于企業(yè)出口業(yè)務是否產(chǎn)生影響。
放棄免稅權應視同內銷繳納增值稅
例如：某貿(mào)易企業(yè)，主要經(jīng)營鮮活肉蛋、蔬菜、包裝物等產(chǎn)品，銷售方式包括出口與內銷。2011年有關文件規(guī)定，對部分蔬菜在流通環(huán)節(jié)免征增值稅；2012年對于部分鮮活肉蛋產(chǎn)品在流通環(huán)節(jié)也免征增值稅。因種種原因，企業(yè)放棄該免稅權，并于2013年在主管稅務機關辦理了放棄增值稅免稅權的手續(xù)。2014年，該企業(yè)出口蔬菜，從上游企業(yè)取得的是增值稅普通發(fā)票。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號）第六條規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)取得普通發(fā)票的貨物屬于適用增值稅免稅政策的出口貨物勞務。那么，該企業(yè)于2013年放棄增值稅免稅權對于2014年出口蔬菜的免稅是否有影響？
《財政部、國家稅務總局關于增值稅納稅人放棄免稅權有關問題的通知》（財稅〔2007〕127號）第三條規(guī)定，納稅人一經(jīng)放棄免稅權，其生產(chǎn)銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權，也不得根據(jù)不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權。
綜合上述分析，納稅人放棄的增值稅免稅權是全方位的免稅權利放棄，包括全部增值稅項目和所有銷售對象，出口環(huán)節(jié)產(chǎn)生的免稅也包括在內。因此，該企業(yè)在2014年的出口不能享受免稅，應視同內銷繳納增值稅。
放棄免稅權對出口退稅是否有影響
納稅人對此產(chǎn)生疑問，如果放棄增值稅免稅權影響出口免稅，是否連生產(chǎn)企業(yè)的“免抵退稅”與外貿(mào)企業(yè)的“免退稅”也受到影響？畢竟他們也都有“免”字，放棄免稅權對出口退稅是否也有影響？“免抵退稅”、“免退稅”中的“免”，與增值稅免稅中的“免”的含義是不一樣的，雖然其字面是一樣的。
免稅與零稅率的關系：出口貨物勞務的增值稅處理有兩種：一種是征稅，另一種是免稅；征稅又分為兩種情況，一種是零稅率征稅，另一種是按照適用稅率征稅，可以理解為我們通常講的“視同內銷”。增值稅暫行條例第二條規(guī)定，納稅人出口貨物，稅率為零；但是，國務院另有規(guī)定的除外。第五條規(guī)定，銷項稅額計算公式：銷項稅額＝銷售額×稅率。第十條規(guī)定，用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
根據(jù)上述分析，在零稅率的情況下，雖然征稅，但因稅率為0，因此體現(xiàn)的增值稅額為0，即雖然表述為“免”稅，但其實質是征稅的，所以，零稅率不是“免稅”。正是因為零稅率是征稅的情況，因此根據(jù)增值稅環(huán)節(jié)抵扣的原理，其在上一環(huán)節(jié)繳納的增值稅額才可以抵扣，即出口增值稅應納稅額＝銷項稅額-進項稅額＝0－進項稅額=-進項稅額，即在無稅可以抵扣的情況下，國家要將這部分稅額退還給納稅人，這就是“出口退稅”的基本原理。
在免稅的情況下，增值稅業(yè)務是不征稅的，因此，根據(jù)增值稅環(huán)節(jié)抵扣的原理，其在上一環(huán)節(jié)繳納的增值稅額是不可以抵扣的，即出口增值稅應納稅額＝銷項稅額-進項稅額＝0-進項稅額 進項稅額轉出＝0。免稅是有納稅義務，但國家給予優(yōu)惠，可以免除銷售環(huán)節(jié)的增值稅，但其進項稅不能抵扣，也不能退還。
這就很明確了，“免抵退稅”、“免退稅”中的“免”實質上是增值稅銷項稅額為零的一種表述而已，不是增值稅免稅的意思，如果是免稅的意思，其增值稅進項稅額就不能抵扣甚至退稅了。所以，此“免”非彼“免”，放棄增值稅免稅權并不影響生產(chǎn)企業(yè)的“免抵退稅”與外貿(mào)企業(yè)的“免退稅”，這個一定要注意區(qū)分。
內銷與出口業(yè)務的放棄免稅權應分別申請
根據(jù)財稅〔2007〕127號文件規(guī)定，生產(chǎn)和銷售免征增值稅貨物或勞務的納稅人要求放棄免稅權，應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關備案。按照流程來講，一般應遞交放棄免稅權聲明書，以及相關審批表格；《國家稅務總局關于〈出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法〉有關問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第12號）第三條規(guī)定，出口企業(yè)或其他單位按照管理辦法第十一條第（八）項規(guī)定放棄免稅的，應向主管稅務機關報送《出口貨物勞務放棄免稅權聲明表》，辦理備案手續(xù)。自備案次月起執(zhí)行征稅政策，36個月內不得變更。
因此，出口業(yè)務的增值稅放棄免稅權要單獨報送《出口貨物勞務放棄免稅權聲明表》，內銷業(yè)務的增值稅放棄免稅權申請，報送其他的資料。這樣，出口與內銷業(yè)務增值稅放棄免稅權申請分別進行，就不會導致本文前面所述的稅務風險。因為財稅〔2007〕127號文件是有效的，仍然包括對于出口環(huán)節(jié)增值稅免稅權放棄的約束，目前，企業(yè)按照財稅〔2007〕127號文件規(guī)定，報送相關資料辦理增值稅免稅權放棄后，仍然是被認為放棄了所有增值稅業(yè)務免稅權，企業(yè)未報送《出口貨物勞務放棄免稅權聲明表》，尚不能作為不放棄出口免稅權的證據(jù)。鑒于此種情況，還是盡早明確下來較好。 |
