編者按：國家對重點扶持和鼓勵發展的農林牧漁產業和項目，規定了諸多企業所得稅減免稅優惠政策。當一個企業同時從事適用企業所得稅免稅和減稅項目，且當年或以前年度的某類項目虧損、某類項目盈利時，其虧損如何彌補？應納稅所得額如何計算？本文分類梳理相關稅收規定，幫助納稅人防范稅務風險。
稅收規定
免稅
1.蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植；
2.農作物新品種的選育；
3.中藥材的種植；
4.林木的培育和種植；
5.牲畜、家禽的飼養；
6.林產品的采集；
7.灌溉、農產品初加工、獸醫、農技推廣、農機作業和維修等農、林、牧、漁、服務業項目；
8.遠洋捕撈。
減半
1.花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物，觀賞性作物的種植；
2.海水養殖、內陸養殖，以及飼養牲畜、家禽以外的生物養殖。
征稅
1.從事湖泊、水庫投餌網箱養殖，超過生態承載力的藥材等林產品采集等國家限制和禁止發展的項目的所得；
2.企業對外購茶葉進行篩選、分裝、包裝后進行銷售的所得；
3.企業購買農產品后直接進行銷售的貿易活動產生的所得；
4.雖屬于農、林、牧、漁業，但沒有相關稅法列明的項目，均不能享受農、林、牧、漁業項目的稅收優惠政策。
其他
1.企業將購入的農、林、牧、漁產品，進行育肥、育秧等再種植、養殖，經過一定的生長周期，使其生物形態發生變化，且并非由于本環節對農產品進行加工而明顯增加了產品的使用價值的，可視為農產品的種植、養殖項目享受相應的稅收優惠。
2.企業委托其他企業、個人或者企業受委托，從事上述列明的農、林、牧、漁業項目取得的所得或收入，可享受或比照委托方享受相應的稅收優惠政策。如，企業與農戶簽訂委托養殖合同，向農戶提供畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗等（所有權仍屬于企業），農戶將畜禽養大成為成品后交付企業回收，該企業此項目的所得可享受減免稅優惠。
3.減稅、免稅優惠項目應單獨計算所得
企業所得稅法實施條例第一百零二條規定，企業同時從事適用不同企業所得稅待遇的項目的，其優惠項目應當單獨計算所得，并合理分攤企業的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業所得稅優惠。
案例
怡源實業有限公司2013年主營當歸種植和香料的生產，財務人員將兩個項目的成本、費用混合記載在一起。次年匯算清繳時申報：種植當歸所得30萬元，免繳企業所得稅；香料生產所得40萬元，應繳企業所得稅10萬元。但被稅務人員告知：由于未將免稅項目與征稅項目的成本、費用分別單獨核算，不能享受免稅優惠，應按全部所得繳納企業所得稅17.5萬元。
彌補虧損的稅務處理
文件依據
1.企業所得稅法規定，企業納稅年度發生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過5年。
2.《國家稅務總局關于做好2009年度企業所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號）第三條第（六）項規定，對企業取得的免稅收入、減計收入以及減征、免征所得額項目，不得彌補當期及以前年度應稅項目虧損；當期形成虧損的減征、免征所得額項目，也不得用當期和以后納稅年度應稅項目所得抵補。第五條規定，在以后納稅年度企業所得稅匯算清繳工作中，上述企業所得稅納稅申報口徑和匯算清繳工作要求未作調整或特殊規定的，按本通知規定執行。從該文件下發至現在，該項規定尚未作任何調整，因此，關于免稅、減計收入以及減稅、免稅項目與征稅項目之間不得互相彌補虧損的規定一直在有效執行中。
案例
綠茵有限公司2012年從事花卉作物種植虧損6萬元，外購茶葉分裝后銷售虧損7萬元。2013年取得觀賞性作物種植所得50萬元，從事茶葉種植虧損4萬元，種植中藥材虧損9萬元，外購茶葉分裝后進行銷售取得所得39萬元。
花卉、觀賞性作物和茶葉的種植均屬于減半征收項目，相同稅收待遇項目所得，在同一納稅年度內應合并計算盈虧，并可彌補以前年度相同項目的虧損，該項目2013年度應納稅所得額50－4－6＝40（萬元）；外購茶葉進行篩選、分裝后進行銷售，不能享受農產品初加工的優惠政策而屬于全額征稅項目，該項目所得可以彌補征稅項目的以前年度虧損，但是不能彌補減、免稅項目的虧損，該項目2013年度應納稅所得額39－7＝32（萬元）；種植中藥材系免稅項目，2013年度虧損9萬元。
2013年應納稅額計算：減半征收項目應納稅額40×25％×50％＝5（萬元）；征稅項目應納稅額32×25％＝8（萬元）。2013年度應繳納企業所得稅5＋8＝13（萬元）。 |
