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| 普華永道解讀外國稅收抵免 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：1723 |
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| 財稅[2009]125號 關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知文件出臺后，四大國際會計師事務(wù)所一直對此高度關(guān)注，相對而言，我們這些內(nèi)資的稅務(wù)專業(yè)機構(gòu)關(guān)注的反而顯得單薄。由于工作中要經(jīng)常和涉外企業(yè)打交道，所以研讀財稅[2009]125號文對我們轉(zhuǎn)讓定價服務(wù)聯(lián)盟反而顯得更加重要。日前，普華永道發(fā)布了專門針對這部文件的稅務(wù)評論，我們不妨關(guān)注一下。普華永道的評論指出，與2008年前原內(nèi)資企業(yè)所得稅和外資企業(yè)所得稅體系下的境外所得稅抵免規(guī)定的簡單規(guī)定比較起來，新稅法和125號文在立法的詳細(xì)程度、可操作性、稅負(fù)的設(shè)置以及稅制與國際接軌等方面都有了長足進步。普華永道認(rèn)為，新稅法和財稅[2009]125號文在對境外所得稅抵免制度的適用范圍和境外所得確認(rèn)方面作出了很大的改動，主要體現(xiàn)在以下四個方面：第一、對內(nèi)、外資企業(yè)“一視同仁”，取消差別待遇。在我們看來這是兩稅合并的必然結(jié)果。第二、突破“稅收居民限制”，使境外所得稅抵免制度同樣適用于非居民企業(yè)在華機構(gòu)和場所那些雖發(fā)生在境外但與該機構(gòu)和場所有實際聯(lián)系的境外所得。我們很高興看到，這是直接抵免制度方面的一個創(chuàng)新。第三、突破“直接抵免”的限制，確認(rèn)居民企業(yè)的境外所得稅抵免既包括“直接抵免”又包括“間接抵免”；而非居民企業(yè)的境外所得并不適用間接抵免。此前，間接抵免更多的是寫在稅收協(xié)定和教科書里邊，這次搬到了實務(wù)之中。第四、對于居民企業(yè)來源于符合條件國家(地區(qū))的營業(yè)利潤和符合間接抵免條件的股息所得，提供了兩種簡易征收辦法抵免境外所得稅。不過，任何新生事物都有一個不斷成熟的過程，財稅[2009]125號文的出臺原本就十分艱難，因此，普華永道也指出，中國境外所得稅抵免制度始終是一個原理比較復(fù)雜和操作比較繁重的制度。綜觀世界各稅制發(fā)達國家有關(guān)境外所得稅的立法，我們可以將其分為兩大類：以美國為代表的所得稅抵免制度，和廣泛適用于歐洲國家的“參與免稅制度”("Participation Exemption System")。但明顯的看到越來越多的國家都趨向于化繁為簡，對境外取得的積極經(jīng)營活動所得適用 “參與免稅制度”；即使以美國這一所得稅抵免制度的典型國家為例，近年來也在不斷修訂其制度，把股息、個人服務(wù)所得、租金和特許權(quán)使用費等等按所得類型劃分抵免限額的“分項不分國”原則進一步簡化為“積極經(jīng)營活動所得”和“消極所得”兩項。在這一國際發(fā)展趨勢的前提下，中國的境外所得稅抵免制度發(fā)展的終極方向確實值得我們再次思索。普華永道的稅務(wù)評論謹(jǐn)慎地指出，雖然財稅[2009]125號文更具體的描述了中國境外所得稅的抵免制度令它更富操作性，但尚存有很多技術(shù)問題和困難未能在財稅[2009]125號文中解決，其中較為重要的有：1、在計算境外應(yīng)納稅所得額時，財稅[2009]125號文要求以新稅法的規(guī)定將境外所得調(diào)整為中國應(yīng)納稅所得額。這要求是較為困難的，因為境內(nèi)、外的會計準(zhǔn)則可能不一致，在稅務(wù)上的處理也可能帶有差異。我們也認(rèn)為，哪怕僅僅是業(yè)務(wù)招待費、廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費這樣的費用扣除，到底是建立在境內(nèi)收入、境外收入還是二者之和的基礎(chǔ)上，恐怕都存在一定爭議。2、財稅[2009]125號文要求企業(yè)在確認(rèn)其境外所得時要合理分?jǐn)偣餐С觯墒菦]有給出具體的指引。另外，企業(yè)在按照新規(guī)定來確認(rèn)其境外所得并扣除合理支出的時候，這又很可能與境外所得的來源國(地區(qū))的稅法的扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)不一致，那就會產(chǎn)生重復(fù)扣除或不得扣除的問題。3、財稅[2009]125號文只要求在匯總計算境外應(yīng)納稅所得額時，居民企業(yè)在境外同一國家(地區(qū))的虧損不得抵減其境內(nèi)或他國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額，但是沒有說明境外的所得是否可抵減其境內(nèi)或他國(地區(qū))的虧損。這個問題，能不能適用法不禁止即為許可之規(guī)則呢？4、關(guān)于新稅法規(guī)定的有關(guān)稅收優(yōu)惠是否適用于居民企業(yè)的境外所得，財稅[2009]125號文也沒有作出明確。5、在現(xiàn)實中，五年的抵免余額結(jié)轉(zhuǎn)彌補期可能太短，很可能會有相當(dāng)比例的境外所得稅因受每年度抵免限額的限制而過期失效。6、居民企業(yè)從其控制的、符合條件的三層境外企業(yè)取得了境外股息收入，當(dāng)這三層境外企業(yè)分布在兩個或三個不同國家時，怎樣確定居民企業(yè)取得的股息收入的真正來源國？當(dāng)每層或部份受控境外企業(yè)在留存一定儲備金后再向上一層公司進行股息分配的情況下，應(yīng)當(dāng)根據(jù)什么原則(例如“先進先出”或“加權(quán)比例”)去進行跟蹤并確認(rèn)境外稅后利潤和可抵免境外稅額等。7、在現(xiàn)實中有部份居民企業(yè)會出現(xiàn)多于三層的外國企業(yè)的控股結(jié)構(gòu)，現(xiàn)時在財稅[2009]125號文中的間接抵免辦法并不能完全能解決這類集團的需求。8、財稅[2009]125號文會追溯至2008年1月1日生效，與新稅法的生效日期保持一致。對于居民企業(yè)已經(jīng)完成的2008年度所得稅申報，主管稅務(wù)機關(guān)會否重新審查并要求居民企業(yè)對境外所得稅抵免進行調(diào)整？或者，那些因沿用舊稅制下的稅務(wù)處理而少扣境外所得稅抵免并在2008年度多繳稅的居民企業(yè)，能否向主管稅務(wù)機關(guān)要求對其進行調(diào)整并申請退稅？這對稅企雙方都是一大挑戰(zhàn)。9、對困擾紅籌控股結(jié)構(gòu)多年的多重征稅的問題，財稅[2009]125號文沒有作出任何規(guī)定，這或有待財政部和稅務(wù)總局的進一步明確。10、居民企業(yè)選用“新定率扣除法”、“免稅法”等簡易辦法的條件，以及有關(guān)的申請程序、時間限制等問題尚不明朗。中國的境外所得稅制度不是一個單獨存在的制度，而是與居民企業(yè)概念、投資低稅率地區(qū)的受控外國企業(yè)等制度相關(guān)聯(lián)的。普華永道預(yù)期，稅務(wù)總局終會通過新的法規(guī)把這些制度對接，以便使中國的境外所得稅抵免制度乃至企業(yè)所得稅體系成為更為完善的整體。普華永道的稅務(wù)評論還分析了文件對居民企業(yè)的影響：1、中國境外所得稅抵免制度的實體框架已經(jīng)成功搭建，但這個抵免制度始終是一個原理比較復(fù)雜和操作比較繁重的制度。它需要企業(yè)擁有較為完善的內(nèi)部配套基礎(chǔ)，例如居民企業(yè)需要熟識境外的所得稅稅法、及時和準(zhǔn)確收集納稅憑證和證明、計算和申請中國稅務(wù)的抵免等等。我們預(yù)期大部份的企業(yè)還是需要一些時間去了解和熟悉這個制度從而有效遵循執(zhí)行。2、企業(yè)需要盡快了解和熟悉這個制度從而有效遵循和執(zhí)行，以免產(chǎn)生申報的錯漏。更重要的是這個抵免制度可以使企業(yè)消除對境外所得在中國的重復(fù)征稅，對稅后利潤和投資回報起著非常重要的意義。3、對于那些居民企業(yè)持有多于三層外國企業(yè)的控股結(jié)構(gòu)，或許可以考慮進行集團結(jié)構(gòu)重組，特別是利用財稅[2009]59號文的特殊性稅務(wù)處理，以達到財稅[2009]125號文中的間接抵免辦法對層數(shù)的需求。4、除了稅務(wù)上的要求，其實對居民企業(yè)的會計上也有一定的影響，例如需要考慮遞延稅務(wù)等。當(dāng)然，對剛開始走向國際化的中國企業(yè)而言，要建立一個完善的配套基礎(chǔ)去處理境外所得稅抵免并不容易。可能仍是需要借助一些有國際稅務(wù)經(jīng)驗的稅務(wù)顧問的指導(dǎo)和建議。期望財政部和稅務(wù)總局會盡快制定、發(fā)布更具體的實施辦法以明確以上所列出的技術(shù)問題和困難，以使居民企業(yè)能夠更好地理解和遵循境外所得稅抵免制度。我們以后也要向普華永道學(xué)習(xí)，定期發(fā)布類似的稅務(wù)評論，優(yōu)化我們向客戶傳導(dǎo)稅務(wù)信息和技術(shù)的途徑和手段，并讓我們的稅務(wù)智慧提供給社會公眾共享。中國稅務(wù)事業(yè)的發(fā)展，不僅僅是立法機關(guān)、稅務(wù)機關(guān)的事情，也是我們稅務(wù)相關(guān)者共同的責(zé)任。德勤解讀中國企業(yè)境外所得稅抵免制度 |
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