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| 減值準備債務重組債權人的會計和稅法差異 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：1766 |
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| 涉及減值準備債務重組在企業會計準則和稅收政策規定上差異較大。特別是此類業務債務人在會計處理上對已提取的資產減值準備的轉回是在資本公積或營業外支出反映，債權人對應收賬款提取的壞賬準備直接沖減應收賬款賬面余額，資產的計稅成本與會計口徑差異較大等等，這都給納稅調整帶來很大的難度。筆者從涉及減值準備債務重組的會計和稅法差異分析談談自己的一些理解，以期拋磚引玉。債權人的處理舉一例：某一債務人和債權人達成一致，以存貨抵償債務。抵償存貨的賬面余額為200萬元，已計提減值準備50萬元（假設存貨公允價值140萬元，單項比較法計提減值準備，增值稅稅率為17%，不考慮其他稅費），被抵償的債務為180萬元。會計利潤為200萬元（無其他調整事項）。假設該重組債權在債權人賬上已計提壞賬準備25萬元，稅法準予計提1萬元（按稅法規定不超過0.5%，應為0.9萬元，這里為計算簡便故定為1萬元）。無其他應收款項。會計利潤為200萬元（無其他調整事項）。（一）會計處理借：壞賬準備 25萬元存貨 131.2萬元應交稅金—應交增值稅（進項稅額） 23.8萬元貸：應收賬款 180萬元會計上不確認債務重組損失。會計上存貨成本為131.2萬元（二）稅務處理《企業債務重組業務所得稅處理辦法》第四條和第六條規定，“債權人（企業）取得的非現金資產，應當按照該有關資產的公允價值（包括與轉讓資產有關的稅費）確定其計稅成本，據以計算可以在企業所得稅前扣除的固定資產折舊費用、無形資產攤銷費用或者結轉商品銷售成本等。”“債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的現金或者非現金資產的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。”根據稅法規定，債權人取得的存貨的計稅成本應為140萬元（因為增值稅是價外稅，所以不含），處置時以此計算企業所得稅前扣除的成本。重組債權的計稅成本應為179萬元（180-1）。稅法上應確認的重組損失為15.2萬元[179-（140+23.8）]。注意這里重組損失15.2萬元中，有24萬元（25-1）屬于壞賬準備可抵減時間性差異轉回；另外-8.8萬元系存貨計稅成本與賬面數（140-31.2）之差形成新的可抵減時間性差異。如何進行納稅調整，我們首先對壞賬準備進行分析：期初余額25 應收賬款期初余額180 本期壞賬核銷25 應收賬款期末余額0 本期應提壞賬24 期末余額0 稅法與會計在當期計提壞賬準備差異為24萬元，這正與重組損失中壞賬準備可抵減時間性差異轉回一致，由此可見納稅調整只須將稅法確認的重組損失直接調整，不需再對壞賬準備進行調整。應納稅所得額應為：會計利潤200萬元—債務重組損失15.2萬元=應納稅所得額為184.8萬元應交所得稅為60.984萬元如果采取應付稅款法核算，則分錄為：借：所得稅 60.984萬元貸：應交稅金—應交所得稅 60.984萬元如果采取納稅影響會計法核算，則：稅前會計利潤200萬元—可抵減時間性差異（已提取壞賬準備）轉回24萬元+可抵減時間性差異（資產計稅成本與賬面差異）8.8萬元=應納稅所得額184.8萬元應交所得稅60.984萬元可抵減時間性差異轉回影響7.92萬元（24×33%）可抵減時間性差異影響2.904萬元（8.8×33%）所得稅費用66萬元（60.984萬元+7.92萬元—2.904萬元）分錄為：借：所得稅 66萬元貸：遞延稅款 5.016萬元應交稅金—應交所得稅 60.984萬元對于可抵減時間性差異（資產計稅成本與賬面差異），在資產處置時做可抵減時間性差異轉回處理。 |
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