（二）納稅申報(bào)處理
《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》的填報(bào)要求是：企業(yè)將視同銷售收入通過(guò)填報(bào)附表一《收入明細(xì)表》的視同銷售收入并入主表；同時(shí)將視同銷售成本通過(guò)填報(bào)附表二《成本費(fèi)用明細(xì)表》的視同銷售成本項(xiàng)目并入主表。
執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的核算規(guī)定
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，除對(duì)外捐贈(zèng)等特殊情況外，企業(yè)發(fā)生非貨幣資產(chǎn)交換，將自有資產(chǎn)用于市場(chǎng)推廣或銷售、交際應(yīng)酬、職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利等業(yè)務(wù)時(shí)，按公允價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)成本。
案例分析
（一）將自制資產(chǎn)視同銷售
國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件規(guī)定，視同銷售確定收入時(shí)屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入。
例1：2010年11月，A公司將其生產(chǎn)的不銹鋼保溫杯作為福利發(fā)放給職工，保溫杯的單位成本30元，市場(chǎng)價(jià)70元，適用的增值稅率為17%.A公司有職工200名，其中一線職工170名，管理人員30人。2010年度發(fā)放工資、薪金102萬(wàn)元，除發(fā)放保溫杯外的職工福利費(fèi)支出5萬(wàn)元。根據(jù)上述條件，分析不同會(huì)計(jì)核算對(duì)納稅申報(bào)的影響。
1.賬務(wù)處理
（1）結(jié)轉(zhuǎn)成本費(fèi)用
借：生產(chǎn)成本——職工福利費(fèi) 13923
管理費(fèi)用——職工福利費(fèi) 2457
貸：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi) 16380.
生產(chǎn)成本＝170×70×（1＋17%）＝13923（元）；
管理費(fèi)用＝30×70×（1＋17%）＝2457（元）。
（2）結(jié)轉(zhuǎn)收入成本
借：應(yīng)付職工薪酬 16380
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 14000元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2380
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 6000
貸：庫(kù)存商品 6000.
增值稅＝（170×70＋30×70）×17%＝14000×17%＝2380（元）。
2.2010年度的納稅申報(bào)
（1）銷售收入的納稅處理
A企業(yè)會(huì)計(jì)核算時(shí)已按售價(jià)確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入14000元，按成本價(jià)結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本6000元。
A企業(yè)納稅申報(bào)時(shí)填報(bào)附表一“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”14000元，并入主表第一行；同時(shí)填報(bào)附表二“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”6000元，并入主表第二行。
（2）職工福利費(fèi)的納稅處理
A企業(yè)會(huì)計(jì)核算按售價(jià)分別結(jié)轉(zhuǎn)“生產(chǎn)成本——職工福利費(fèi)”13923元、“管理費(fèi)用——職工福利費(fèi)”2457元，共計(jì)16380元。
A企業(yè)職工福利費(fèi)的納稅申報(bào)：一是利潤(rùn)中列支職工福利費(fèi)支出66380元（50000＋16380）；二是A企業(yè)2010年度工資、薪金1020000元，稅前扣除職工福利費(fèi)限額142800元。實(shí)際計(jì)算稅前準(zhǔn)予扣除的職工福利費(fèi)應(yīng)為58380元，即50000元加上此項(xiàng)按成本價(jià)計(jì)算的職工福利費(fèi)8380元（6000＋2380）；三是納稅調(diào)增8000元（66380－58380）。
附表三第二十三行“職工福利費(fèi)”填報(bào)：第一列“賬載金額”66380元、第二列“稅收金額”58380元，第三列“納稅調(diào)增”8000元。
（二）將外購(gòu)資產(chǎn)視同銷售的案例分析
國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件規(guī)定，視同銷售確定收入時(shí)屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
例2：2010年11月A公司將外購(gòu)的不銹鋼保溫杯作為福利發(fā)放給職工，保溫杯的外購(gòu)價(jià)格70元，適用的增值稅率為17%.A公司有職工200名，其中一線職工170名，管理人員30人。2010年度發(fā)放工資、薪金102萬(wàn)元，除發(fā)放保溫板外的職工福利費(fèi)支出5萬(wàn)元。根據(jù)上述條件分析不同會(huì)計(jì)核算對(duì)納稅申報(bào)的影響。
例2中除以外購(gòu)價(jià)70元保溫杯發(fā)放給職工外，其他條件與例1相同。
1.賬務(wù)處理
（1）結(jié)轉(zhuǎn)成本費(fèi)用
借：生產(chǎn)成本——職工福利費(fèi) 13923
管理費(fèi)用——職工福利費(fèi) 2457
貸：應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi) 16380.
生產(chǎn)成本＝170×70×（1＋17%）＝13923（元）；
管理費(fèi)用＝30×70×（1＋17%）＝2457（元）。
（2）結(jié)轉(zhuǎn)收入成本
借：應(yīng)付職工薪酬 16380
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 14000元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2380
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 14000
貸：庫(kù)存商品 14000.
增值稅＝（170×70＋30×70）×17%＝14000×17%＝2380（元）
2.2010年度納稅申報(bào)
（1）銷售收入的納稅處理
A企業(yè)會(huì)計(jì)核算時(shí)，將發(fā)放給職工的保溫杯按購(gòu)買價(jià)確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入14000元，同時(shí)按購(gòu)買價(jià)結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本14000元。
A企業(yè)納稅申報(bào)時(shí)，附表一“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”及主表第一行“營(yíng)業(yè)收入”14000元；附表二“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”及主表第二行“營(yíng)業(yè)成本”14000元。企業(yè)不再單獨(dú)填報(bào)視同銷售收入及視同銷售成本項(xiàng)目。
（2）職工福利費(fèi)的納稅處理
A企業(yè)會(huì)計(jì)核算時(shí)按購(gòu)買價(jià)分別計(jì)入“生產(chǎn)成本——職工福利費(fèi)”13923元、“管理費(fèi)用——職工福利費(fèi)”2457元，共計(jì)16380元。
A企業(yè)職工福利費(fèi)的納稅申報(bào)：一是利潤(rùn)中列支職工福利費(fèi)支出66380元（50000＋16380）；二是2010年度發(fā)放工資、薪金1020000元，稅前扣除職工福利費(fèi)限額142800元。實(shí)際計(jì)算稅前準(zhǔn)予扣除的職工福利費(fèi)應(yīng)為66380元（50000＋16380）。企業(yè)實(shí)際支付的福利費(fèi)準(zhǔn)予全額稅前扣除。
附表三第二十三行“職工福利費(fèi)”填報(bào)：第一列“賬載金額”66380元、第二2列“稅收金額”66380元。
自制或外購(gòu)兩種方式納稅處理的主要差異
由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按公允價(jià)值核算了主營(yíng)業(yè)務(wù)收入及主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，納稅申報(bào)不再單獨(dú)填報(bào)視同銷售收入及視同銷售成本。
以自產(chǎn)保溫杯或外購(gòu)保溫杯作為職工福利費(fèi)發(fā)給職工納稅處理的主要差異在于：
1.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入及成本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同
將自制保溫杯發(fā)放職工福利，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入按對(duì)外銷售價(jià)70元確認(rèn)為14000元，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本按成本價(jià)30元確認(rèn)為6000元；將外購(gòu)保溫杯發(fā)放職工福利，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入按購(gòu)買價(jià)70元確認(rèn)為14000元，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本按購(gòu)買成本70元同樣確認(rèn)為14000元。
2.職工福利費(fèi)稅前扣除的確認(rèn)方式不同
案例中的職工福利費(fèi)沒(méi)超標(biāo)，其發(fā)放給職工保溫杯的職工福利費(fèi)支出可以稅前扣除。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按公允價(jià)值確認(rèn)職工福利費(fèi)支出，對(duì)于自制或外購(gòu)兩種方式的納稅存在差異：一是將自制保溫杯發(fā)放職工福利按售價(jià)70元確認(rèn)16380元，依據(jù)稅前扣除的真實(shí)發(fā)生原則，其職工福利費(fèi)的實(shí)際成本為按成本價(jià)30元確認(rèn)的8380元，因此需要納稅調(diào)整8000元；二是將外購(gòu)保溫杯發(fā)放職工福利，外購(gòu)價(jià)70元既是公允價(jià)值又是成本價(jià)，因此按70元確認(rèn)的職工福利費(fèi)支出16380元就是其發(fā)生的實(shí)際支出，不需要納稅調(diào)增。
視同銷售政策中存在的不同觀點(diǎn)分析
由于目前稅法對(duì)稅前扣除視同銷售相關(guān)支出的標(biāo)準(zhǔn)尚未出臺(tái)相關(guān)規(guī)定，實(shí)踐中視同銷售相關(guān)支出稅前扣除的納稅處理存在兩種情況：一是按照視同銷售事項(xiàng)的支出成本確認(rèn)稅前扣除額；二是按照視同銷售事項(xiàng)的公允價(jià)值（售價(jià)）確認(rèn)稅前扣除額。
筆者認(rèn)同第一種按照視同銷售事項(xiàng)的支出成本確認(rèn)稅前扣除額的納稅處理方法，因其更符合稅前扣除的真實(shí)發(fā)生原則。以例1將自制資產(chǎn)視同銷售為例進(jìn)行分析，A企業(yè)執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按售價(jià)70元核算發(fā)放保溫杯的職工福利費(fèi)支出16380元，企業(yè)自制保溫杯的實(shí)際支出是按自制成本30元計(jì)算的8380元，其售價(jià)與成本之間的差額8000元（16380－8380）是銷售保溫杯產(chǎn)生的毛利，作為職工福利費(fèi)而言，企業(yè)并沒(méi)有實(shí)際發(fā)生，不能稅前扣除。
