案例——
甲公司欠乙公司100萬元，乙公司欠丙公司100萬元，丙公司又欠了甲公司100萬元，經(jīng)三方協(xié)商同意互相抵賬。這就是一個典型的三方抵賬案例。
近日，“納稅人以三方抵賬的方式結(jié)算款項是否可以抵扣進項稅金”引發(fā)網(wǎng)友熱議，討論中觀點分歧較大。來自稅務(wù)機關(guān)的網(wǎng)友多數(shù)認為三方抵賬不能抵扣，來自中介機構(gòu)和企業(yè)的網(wǎng)友則多數(shù)認為應(yīng)該允許抵扣。
1、政策是咋規(guī)定的
事實上，我們從來沒有在任何文件上見到以三方抵賬方式支付貨款，不能抵扣進項稅金的規(guī)定。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)[1995]192號）第一、（三）條：“購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費用的對象。納稅人購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣。”從文件中我們可以看出，稅務(wù)總局只是概念性的要求“所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致”。
其中包含的概念有：
1、購貨方（含應(yīng)稅勞務(wù)）的支付對象必須是明確的；
2、購貨方的支付對象必須有相關(guān)資料佐證以備查；
3、購貨方的支付對象必須與開具的發(fā)票中的單位名稱相一致；
4、支付貨款的具體時間，支付貨款的具體渠道，具體的方式、手段，文件并沒有提出要求。
以具體的案例為例：
假設(shè)A企業(yè)向B企業(yè)銷售貨物（本文所有假設(shè)數(shù)字僅為行文方便），B企業(yè)收貨時未付款，設(shè)A企業(yè)賬務(wù)處理為：
借：應(yīng)收賬款—B企業(yè)11700元
貸：主營業(yè)務(wù)收入10000元
應(yīng)交稅費---應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1700元
B企業(yè)處理為：
借：庫存商品10000元
應(yīng)交稅費---應(yīng)交增值稅（進項稅額）1700元
貸：應(yīng)付賬款—A企業(yè)11700元
如果這時候有個C企業(yè)對A企業(yè)也同樣有應(yīng)收賬款11700元，對B企業(yè)有應(yīng)付賬款11700元，三家企業(yè)簽訂了抵賬協(xié)議，B企業(yè)的進項稅金是否可以抵扣呢？B企業(yè)首先可以明確，已在賬面上處理為對A企業(yè)有應(yīng)付賬款11700元，按協(xié)議完成抵賬后，B企業(yè)對A企業(yè)的應(yīng)付賬款期末余額為0元。
B企業(yè)支付款項的對象在賬面上明確指向A企業(yè)，發(fā)票是從A企業(yè)開給B企業(yè)，貨物是A企業(yè)發(fā)給B企業(yè)。對照國稅發(fā)[1995]192號文，B企業(yè)的進項稅金完全符合文件要求，可以抵扣。
至于B企業(yè)對A企業(yè)的應(yīng)付賬款的支付方式，是以支付現(xiàn)金或通過銀行轉(zhuǎn)賬等形式，還是通過多方抵賬，以往來對沖方式實現(xiàn)，這是由票據(jù)法、企業(yè)會計準則等規(guī)范的內(nèi)容。國稅發(fā)[1995]192號只是精確規(guī)范了支付的對象，在具體執(zhí)行時，如超越文件規(guī)定的內(nèi)容，強行指定支付手段，規(guī)定抵賬支付不準抵扣，則感覺“工作熱情過分膨脹”，有代稅務(wù)總局擬文的嫌疑。
2、企業(yè)有無應(yīng)對方法
如果我們繼續(xù)從“嚴”要求，認為前述的三方抵賬方式不能抵扣，那么，理由何在呢？假設(shè)是按一些稽查部門經(jīng)驗總結(jié)和財稅培訓(xùn)大師們所說的：“資金流和貨物流、發(fā)票流三流必須統(tǒng)一，三方抵賬不得抵扣。”那么，B企業(yè)完全可以有對策進行處理。
以前例繼續(xù)假設(shè)。B企業(yè)在進貨后，未支付貨款，而是在賬面記載了對A企業(yè)的應(yīng)付賬款，稅務(wù)機關(guān)則無理由不給B企業(yè)抵扣；如果B企業(yè)為了對抗“三方抵賬不得抵扣”這個偽命題,長期掛賬不處理，再從“嚴”的稅務(wù)機關(guān)也沒有理由要企業(yè)做進項轉(zhuǎn)出。如果不得不做三方抵賬，B企業(yè)完全可以內(nèi)帳核銷，外帳繼續(xù)掛賬。如果有人說這是偷稅，那么B企業(yè)完全可以與A、C企業(yè)一起放棄債權(quán)，將相應(yīng)的應(yīng)付賬款計入營業(yè)外收入，將應(yīng)收賬款申報損失進行扣除，稅務(wù)機關(guān)將仍然無法做任何干涉。
3、不許抵扣的原因分析
目前，不少地方稅務(wù)機關(guān)不允許“三方抵賬抵扣稅款”，其根本原因還是擔(dān)心出現(xiàn)大額虛開發(fā)票后無法承擔(dān)責(zé)任。筆者以為，三方抵賬與虛開發(fā)票之間沒有必然的邏輯聯(lián)系，支付方式中采用直接付款的案例中也有大量的虛開現(xiàn)象。三方抵賬不應(yīng)該成為稅務(wù)機關(guān)自身不作為，將負擔(dān)和風(fēng)險推卸給企業(yè)的理由。
對早已進入市場經(jīng)濟的現(xiàn)代中國，稅務(wù)人員應(yīng)該及時的轉(zhuǎn)換視野，以新的眼光看待市場經(jīng)濟。增值稅本身是一種中性的稅種，稅務(wù)機關(guān)在執(zhí)法時不應(yīng)干涉企業(yè)的合法運作。除了嚴格執(zhí)法之外，更應(yīng)從有關(guān)稅收法規(guī)的立法精神出發(fā)，以適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展方向為基礎(chǔ)，來思考稅務(wù)問題。
4、結(jié)論
國稅發(fā)[1995]192號文中要求的“所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致”。即使在20年后的今天看來，依然符合實際情況，可以繼續(xù)執(zhí)行。至于三方或多方抵賬各方在抵賬過程中，在合法的前提下，在支付對象與銷售方開具的發(fā)票名稱相符合的基礎(chǔ)下，具體經(jīng)過多少道環(huán)節(jié)、使用了哪些支付手段不應(yīng)該成為不予抵扣的理由。反之，即使是資金支付流程與貨物流、發(fā)票流相符，但是屬于虛假交易，也不能扣除進項稅額。
當(dāng)然，允許符合規(guī)定的三方抵賬進行抵扣，并不意味著操作時就可以隨意。建議在執(zhí)行時可要求抵賬企業(yè)先做好明確的財務(wù)處理；對三方抵賬的內(nèi)容，也應(yīng)有可操作的規(guī)范，比如規(guī)定三方或多方抵賬的前提是抵賬協(xié)議必須真實、合法、有效，抵賬完畢后，銷售方最終必須在真實的收到貨款，在執(zhí)行時沖減了應(yīng)付等往來賬款，或有相當(dāng)?shù)慕?jīng)濟利益流入等方式中獲得至少一種。 |
