實踐中，對于雇主責任險的保險費支出能否在企業所得稅稅前扣除的問題，業界持有兩種不同的觀點：一部分人認為，雇主責任險本質上是企業為自己投保的財產保險，相應的保險費支出可以稅前扣除；另一部分人則認為，雇主責任險的保險費支出屬于企業為職工購買的商業保險的支出，不能稅前扣除。本文從稅法的立法精神、雇主責任險的性質等角度分析這一問題。
什么是雇主責任險
依據保險法第六十五條第四款的規定，責任保險是指以被保險人對第三者依法應負的賠償責任為保險標的的保險。作為責任保險的一種，雇主責任險是以企業對其所雇用的員工在受雇期間從事相關工作時，因意外事故或患職業病導致傷殘、死亡或其他損失的賠償責任為保險標的的保險。
雇主責任險本質上是一種財產保險。保險法第九十五條第二款規定，保險公司的財產保險業務，包括財產損失保險、責任保險、信用保險等保險業務。同時，企業所得稅法實施條例第四十六條的釋義也指明，企業參加的財產保險包括責任保險。所以，不論是稅法還是保險法，都將責任保險納入了財產保險的范疇。
雇主責任險屬于企業為自己購買的財產保險，投保人、被保險人和受益人都是企業。保險法第六十五條第一款規定，保險人對責任保險的被保險人給第三者造成的損害，可以依照法律的規定或者合同的約定，直接向該第三者賠償保險金。第二款規定，責任保險的被保險人給第三者造成損害，被保險人對第三者應負的賠償責任確定的，根據被保險人的請求，保險人應當直接向該第三者賠償保險金。因此，當保單所載明事項發生后，保險公司存在兩種理賠方式：對被保險人（企業）理賠；直接向合法權益受損的員工理賠。雖然保險公司可直接代用人單位負擔應支付給受害職工的賠償金，但不能就此認為職工就是被保險人或受益人，雇主責任險只是將企業應負擔職工經濟補償金的支出轉嫁給了保險公司，企業減少了自身開支、降低了經營風險。
企業所得稅法的相關規定
企業所得稅法實施條例第四十六條規定，企業參加財產保險，按照規定繳納的保險費，準予扣除。同時，按照保險法的規定，財產保險是商業保險的一種，那是否意味著，企業參加商業保險的保費支出可以稅前扣除呢？企業所得稅法實施條例第三十六條規定，除企業依照國家有關規定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規定可以扣除的其他商業保險費外，企業為投資者或者職工支付的商業保險費，不得扣除。由于目前財政部、國家稅務總局并未明確“其他商業保險”和特殊工種的范圍或參照執行的文件，根據該條的規定，基本上所有的商業保險費支出都不得稅前扣除。企業所得稅法實施條例的兩條規定似乎存在沖突。
通過仔細分析這兩條規定，發現二者其實并不沖突。企業所得稅法實施條例第三十六條是關于企業為其投資者和職工支付的商業保險費和法定人身安全保險費的扣除規定，投保人是企業，但被保險人或受益人是企業投資者和職工。而根據企業所得稅法實施條例第四十六條的釋義，企業參加的財產保險，是以企業財產及其有關利益為保險標的，企業參加財產保險的目的，是為了減少或分散其財產可能存在的損失，被保險人或受益人是企業自己。因此，雖然都是企業投保的商業保險，但被保險人或受益人是完全不同的，因而兩條規定并不沖突。
雇主責任險屬于可扣除的財產保險
責任險類合同的條款一般都會指明企業（投保方）是被保險人，雖然保險公司可能會直接對雇員理賠，但正如上述分析，不能依此否定企業是實際受益人的真實身份。而企業為雇員及其家屬購買的商業保險，如意外傷害、重大疾病等等，則一般都會指明員工及其家屬是被保險人，保險公司直接向員工理賠，員工的受益人身份比較清晰。所以，從合同條款上看，二者的區別還是比較清晰的。
綜合上述分析，筆者認為，雇主責任險是企業以將來可能存在的對雇員的賠償責任為標的所投保的保險，被保險人及受益人是企業而不是職工或投資者，屬于企業為自己購買的財產保險，符合企業所得稅法實施條例第四十六條的規定，相應的保險費支出可在稅前扣除。
此外，雇主責任險的保險費支出與生產經營相關，符合稅法上收入與支出相配比的原則。根據企業所得稅法實施條例第四十六條的釋義的相關規定，企業投保雇主責任險，是為了減少或者分散其財產可能存在的損失，從某種意義上說，增加了企業可能的經濟利益。所以，企業參加雇主責任險所發生的保險費支出，是與企業取得收入有關的支出，符合企業所得稅稅前扣除的真實性原則。 |
