增值稅轉型后，自2009年1月1日納稅人銷售舊貨根據自己使用過的，還是屬于二次流通領域的不同屬性，以及納稅人的性質分為銷售自己使用過的固定資產、自己使用過的除固定以外的物品、舊貨與再生資源四類采取不同的增值稅征收方式，存在適用稅率征收和簡易辦法征收兩種方式以及稅額減免、稅率減免和未享受減免三種形式。例如，納稅人銷售二次流通領域的舊貨，不論一般納稅人還是小規模納稅人，都按簡易辦法依4％征收率減半征收，屬于稅額式減免形式；而小規模納稅人自己使用過的2009年1月1日后購進的固定資產減按2％征收率征收，如果按適用稅率小規模納稅人應按3％的稅率征收，優惠了1個稅率，因此屬于稅率減免的優惠；一般納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日后購進的固定資產，按適用稅率征收，未獲得任何減免；又如，小規模納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品，應按3％的征收率征收增值稅，也未獲得任何減免。
納稅人銷售舊貨的征收方式，又出現復雜化，不利于納稅人的掌握和理解，可能會出現實務中不易操作的現象。下面從多個方面來進行解析。
一、概念
1、自己使用過的固定資產
已使用過的固定資產，是指納稅人根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。
增值稅暫行條例實施細則第二十一條規定：固定資產，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等。
2、自己使用過的除固定資產以外的物品
目前在相關文件中沒有具體進行規定
在實際工作中如低值易耗品
3、舊貨
舊貨，是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品。財稅[2009]9號
如專門從事舊汽車交易的二手車經銷商
4、再生資源
再生資源，是指《再生資源回收管理辦法》（商務部令2007年第8號）第二條所稱的再生資源，即在社會生產和生活消費過程中產生的，已經失去原有全部或部分使用價值，經過回收、加工處理，能夠使其重新獲得使用價值的各種廢棄物。上述加工處理，僅指清洗、挑選、整理等簡單加工。（財稅[2008]157號）
《再生資源回收管理辦法》（商務部令2007年第8號）第二條規定：本辦法所稱再生資源，是指在社會生產和生活消費過程中產生的，已經失去原有全部或部分使用價值，經過回收、加工處理，能夠使其重新獲得使用價值的各種廢棄物。再生資源包括廢舊金屬、報廢電子產品、報廢機電設備及其零部件、廢造紙原料（如廢紙、廢棉等）、廢輕化工原料（如橡膠、塑料、農藥包裝物、動物雜骨、毛發等）、廢玻璃等。
5、概念的差異
再生資源與自己使用過的固定資產、自己使用過的除固定資產以外的物品、舊貨有部分概念的重疊。
如納稅人銷售自己使用過的固定資產，如固定資產已經喪失全部或部分使用價值，自己使用過的固定資產就是再生資源了。自己使用過的除固定資產以外的物品，也是同理。
從概念上來看，舊貨就是指供出售的舊物，它基本是指二手類的，但是在再生資源尚有部分使用價值的時候，舊貨與再生資源也是屬于概念的重疊。但《按照再生資源管理辦法》的規定，再生資源是要經過回收、加工處理，能夠使其重新獲得使用價值的各種廢棄物，有“回收和加工處理”工序，是為了節約資源，保護環境，實現經濟與社會可持續發展。
二、如何征收增值稅
（一）銷售自己使用過的固定資產
1、一般納稅人銷售自己使用過的固定資產
（1）一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。（第十條是指用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費；非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品等）財稅[2009]9號
（2）一般納稅人銷售自己使用過的其他固定資產，按照《財政部國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）第四條的規定執行。即銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅；銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅。財稅[2009]9號
（3）納稅人已抵扣進項稅額的固定資產發生條例第十條（一）至（三）項所列情形的，（即發生用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務，非正常損失的購進貨物或者應稅勞務，非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務），應在當月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=固定資產凈值×適用稅率
本通知所稱固定資產凈值，是指納稅人按照財務會計制度計提折舊后計算的固定資產凈值。（財稅[2008]170號）
（4）納稅人發生細則第四條規定固定資產視同銷售行為，對已使用過的固定資產無法確定銷售額的，以固定資產凈值為銷售額。（財稅[2008]170號）
注意：納稅人注銷時對固定資產要作視同銷售
（5）開票。一般納稅人銷售自己使用過的固定資產，凡根據《財政部國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）和財稅〔2009〕9號文件等規定，適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的，應開具普通發票，不得開具增值稅專用發票。（國稅函[2009]90號）
（6）申報。一般納稅人銷售自己使用過的物品和舊貨（固定資產），適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的，按下列公式確定銷售額和應納稅額：
銷售額=含稅銷售額/（1 4%）
應納稅額=銷售額×4%/2（國稅函[2009]90號）
注意：銷售額填在簡易征收欄，按4%計算出的應納稅額填寫在按簡易辦法計算出的應納稅額欄，按2%減征的部分填寫在“應納稅額減征欄”
2、增值稅小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產
（1）小規模納稅人（除其他個人外，下同）銷售自己使用過的固定資產，減按2%征收率征收增值稅。（財稅[2009]9號）
按照增值稅暫行條例的規定，在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅。細則第九條:單位，是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。個人，是指個體工商戶和其他個人。
（2）開票。小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產，應開具普通發票，不得由稅務機關代開增值稅專用發票。（國稅函[2009]90號）
（3）申報。小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產和舊貨（固定資產），按下列公式確定銷售額和應納稅額：
銷售額=含稅銷售額/（1 3%）
應納稅額=銷售額×2%
3、新舊政策的變化
（1）取消了納稅人銷售自己使用過符合條件的固定資產增值稅減免優惠，擴大了征收范圍。
增值稅轉型之前，增值稅一般納稅人銷售使用過的固定資產可以享受免征增值稅優惠的政策依據有：原增值稅暫行條例規定單位和個人經營者銷售自己使用過的物品可以免繳增值稅。在《關于增值稅、營業稅若干政策規定的通知》（財稅[1994]26號）第十條對增值稅一般納稅人銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產暫免征收增值稅的規定中，“使用過的其他屬于貨物的固定資產”符合國家稅務總局印發的《增值稅問題解答之一》（國稅函發[1995]288號）第十條規定的三個條件：一是屬于企業固定資產目錄所列貨物；二是企業按固定資產管理，并確已使用過的貨物；三是銷售價格不超過其原值的貨物。
此外，《財政部、國家稅務總局關于舊貨利日機動車增值稅政策的通知》（財稅[2002]第29號）有關舊貨和舊機動車的增值稅政策明確：納稅人銷售自己使用過的屬于應征消費稅的機動車、摩托車和游艇，售價超過原值的，按4％的征收率減半征收增值稅，售價未超過原值的免征增值稅。
此次公布的相關政策取消了納稅人銷售自己使用過的固定資產暫免征收增值稅稅的規定。
（2）取消了統一的稅負和單一的稅額式減免形式，征稅方式復雜化。
增值稅轉型前，財稅[2002]29號文統一了銷售舊貨的稅負。根據規定，無論是增值稅一般納稅人或小規模納稅人，銷售舊貨除免征增值稅外，均采用稅額式減免形式，即先按4％的征收率計算出應納稅款，然后再減半。
但增值稅轉型后，取消了前述統一的稅負和單一的稅額式減免形式，采取不同的納稅人性質和舊貨屬性采用不同的形式。
第三，取消了對舊機動車經營單位銷售舊機動車做出的專門規定。
增值稅轉型后，對舊機動車經營單位不再做專門規定，舊機動車經營單位經營的舊機動車納入特指概念的“舊貨”范疇，是進入二次流通領域的具有部分適用價值的貨物。但仍按簡易辦法依照4％的征收率減半征收增值稅。
（二）銷售自己使用過的除固定資產以外的物品
1、一般納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品，應當按照適用稅率征收增值稅。財稅[2009]9號
2、小規模納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品，應按3%的征收率征收增值稅。財稅[2009]9號
（三）納稅人銷售舊貨
1、納稅人銷售舊貨，按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅。財稅[2009]9號
2、開票。納稅人銷售舊貨，應開具普通發票，不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用發票。
3、申報。一般納稅人銷售自己使用過的物品和舊貨，適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的，按下列公式確定銷售額和應納稅額：
銷售額=含稅銷售額/（1 4%）
應納稅額=銷售額×4%/2 小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產和舊貨，按下列公式確定銷售額和應納稅額：
銷售額=含稅銷售額/（1 3%）
應納稅額=銷售額×2%
（四）納稅人銷售再生資源
1、單位和個人銷售再生資源，應當依照《中華人民共和國增值稅暫行條例》（以下簡稱增值稅條例）、《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》及財政部、國家稅務總局的相關規定繳納增值稅。但個人（不含個體工商戶）銷售自己使用過的廢舊物品免征增值稅。增值稅一般納稅人購進再生資源，應當憑取得的增值稅條例及其細則規定的扣稅憑證抵扣進項稅額，原印有“廢舊物資”字樣的專用發票停止使用，不再作為增值稅扣稅憑證抵扣進項稅額。財稅[2008]157號
2、開票。開具增值稅專用發票和增值稅普通發票
3、申報。納稅人銷售再生資源按照一般貨物進行申報。
作者單位：福州市國稅局貨物勞務稅處 |
