自財稅2016年36號“營改增”綱領(lǐng)性文件發(fā)布后，國家稅務(wù)總局又出臺了涉及不動產(chǎn)的14號、15號、16號、18號等公告，這也突顯房地產(chǎn)業(yè)營改增的復(fù)雜程度。
“營改增”后，適用于不同計稅方式有著不同的賬務(wù)處理，房地產(chǎn)企業(yè)需要根據(jù)自身實際情況選擇計稅方案。下面通過兩個案例計稅方式呈現(xiàn)，給大家一些參考。
適用簡易計稅方法
案例：A公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，A公司在主管國稅機(jī)關(guān)登記為一般納稅人，并且將其房地產(chǎn)老項目備案為按簡易計稅方式征稅。2016年5月銷售房地產(chǎn)老項目樓盤一套，銷售合同中注明含稅價105萬元，當(dāng)月收到預(yù)收房款42萬元，8月收到剩余房款63萬元，并向客戶全額開具發(fā)票。（以下涉及單位均為“萬元”）
問：做出A公司2016年5月—9月相關(guān)會計分錄？
案例解析：
2016年5月收到預(yù)收款：
借：銀行存款42
貸：預(yù)收賬款42
2016年6月預(yù)繳稅款：
借：應(yīng)交稅費———未交增值稅1.2
貸：銀行存款1.2
預(yù)繳稅款=[42÷(1 5%)]×3%=1.2
文件依據(jù)：稅總2016年第18號公告中第十條、第十一條、第十二條規(guī)定：第十條一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。
第十一條應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計算：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1 適用稅率或征收率）×3%適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。
第十二條一般納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報期向主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。
2016年8月收到剩余房款，確認(rèn)收入：
借：銀行存款63
預(yù)收賬款42
貸：主營業(yè)務(wù)收入100
應(yīng)交稅費———未交增值稅5
2016年9月申報繳稅
借：應(yīng)交稅費———未交增值稅3.8
貸：銀行存款3.8
申報繳稅額=應(yīng)納稅額-預(yù)繳稅額=5-1.2=3.8
文件依據(jù)：稅總2016年第18號公告中第十五條規(guī)定，一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目適用簡易計稅方法計稅的，應(yīng)按照《試點實施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間，以當(dāng)期銷售額和5%的征收率計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國稅機(jī)關(guān)申報納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。
適用一般計稅方法
案例：甲公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，機(jī)構(gòu)所在地位于經(jīng)開區(qū)，開發(fā)的佳和林苑小區(qū)項目位于高新區(qū)。2016年5月“營改增”后，甲公司在主管國稅機(jī)關(guān)登記為一般納稅人，甲公司財務(wù)人員經(jīng)過測算，預(yù)計該項目形成的成本費用支出能夠取得足夠的增值稅進(jìn)項發(fā)票進(jìn)行抵扣，故對該項目選擇了一般計稅方法。
甲公司為開發(fā)佳和林苑小區(qū)項目，取得土地10萬平方米，支付土地出讓金25000萬元，并取得合規(guī)票據(jù)。佳和林苑小區(qū)可售面積44萬平方米。為開發(fā)此小區(qū)，甲公司發(fā)生如下業(yè)務(wù)：
1.2016年5月，購進(jìn)A辦公樓一棟，用于辦公。甲公司將A辦公樓計入固定資產(chǎn)核算，取得增值稅專用發(fā)票上注明價款100萬元，稅額11萬元。款項已經(jīng)通過銀行付訖。
2.2016年6月，購進(jìn)用于佳和林苑小區(qū)項目的鋼材200萬元，進(jìn)項稅額34萬元，款項尚未支付。
3.2016年10月，為了滿足職工住宿的需要，甲公司決定將A辦公樓整體用于職工宿舍，假設(shè)A辦公樓凈值為95萬元。
4.2016年11月，佳和林苑小區(qū)項目尚未完工，取得預(yù)售樓盤款1110萬元，對應(yīng)的建筑面積0.4884萬平方米。
5.2016年12月，將11月預(yù)售的樓盤款1110萬元，給業(yè)主開具了增值稅發(fā)票。
問：做出甲公司2016年5月至12月相關(guān)會計分錄
案例解析：
2016年5月購入辦公樓：
借：固定資產(chǎn)100應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）6.6
應(yīng)交稅費———待抵扣進(jìn)項稅額4.4
貸：銀行存款111
文件依據(jù)：稅總2016年第15號公告中第二條規(guī)定，增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項稅額應(yīng)按照本辦法有關(guān)規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。
2016年6月購進(jìn)鋼材：
借：原材料200應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）34
貸：應(yīng)付賬款234
2016年10月將辦公樓用于職工宿舍：
借：固定資產(chǎn)6.6
貸：應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）6.6
借：應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）3.85
貸：應(yīng)交稅費———待抵扣進(jìn)項稅額 3.85
借：固定資產(chǎn)3.85
貸：應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）3.85
文件依據(jù)：
稅總2016年第15號公告中第七條規(guī)定：已抵扣進(jìn)項稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生非正常損失，或者改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵扣的進(jìn)項稅額：不得抵扣的進(jìn)項稅額＝（已抵扣進(jìn)項稅額＋待抵扣進(jìn)項稅額）×不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率＝（不動產(chǎn)凈值÷不動產(chǎn)原值）×100%不得抵扣的進(jìn)項稅額小于或等于該不動產(chǎn)已抵扣進(jìn)項稅額的，應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將不得抵扣的進(jìn)項稅額從進(jìn)項稅額中扣減。
不得抵扣的進(jìn)項稅額大于該不動產(chǎn)已抵扣進(jìn)項稅額的，應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將已抵扣進(jìn)項稅額從進(jìn)項稅額中扣減，并從該不動產(chǎn)待抵扣進(jìn)項稅額中扣減不得抵扣進(jìn)項稅額與已抵扣進(jìn)項稅額的差額。
不動產(chǎn)凈值率=（95÷100）×100%=95% 不得抵扣的進(jìn)項稅額=（6.6 4.4）×95%=10.45
若不得抵扣的進(jìn)項稅額（10.45）大于該不動產(chǎn)已抵扣進(jìn)項稅額的（6.6），應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將已抵扣進(jìn)項稅額（6.6）從進(jìn)項稅額中扣減，并從該不動產(chǎn)待抵扣進(jìn)項稅額中扣減不得抵扣進(jìn)項稅額與已抵扣進(jìn)項稅額的差額（10.45-6.6=3.85）。
2016年11月預(yù)收房屋銷售款：
借：銀行存款1110
貸：預(yù)收賬款1110
文件依據(jù)：
稅總2016年第18號公告中第十條、第十一條、第十二條規(guī)定：第十條一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。
第十一條應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計算：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1 適用稅率或征收率）×3%適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。
第十二條一般納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報期向主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。
預(yù)繳稅款:
[1110÷(1 11%)]×3%=30，甲公司在次月申報期之內(nèi)，按照3%預(yù)征率，向項目所在地高新區(qū)國稅局預(yù)繳稅款。
借：應(yīng)交稅費———未交增值稅30
貸：銀行存款30
2016年12月向客戶開具增值稅發(fā)票：
借：預(yù)收賬款110
貸：應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（銷項稅額）110
預(yù)售房屋對應(yīng)的土地價款稅額：
借：應(yīng)交稅費———應(yīng)繳增值稅(營改增抵減的銷項稅額)27.50
貸：營業(yè)外收入27.50
允許扣除的土地價款(0.4884÷44)×25000=277.50
土地價款所對應(yīng)的稅額：277.50÷(1 11%)×11%=27.50
文件依據(jù)：
稅總2016年第18號公告中第四條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目對應(yīng)的土地價款后的余額計算銷售額。
銷售額的計算公式如下：銷售額=（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1 11%）同時，第五條規(guī)定，當(dāng)期允許扣除的土地價款按照以下公式計算：當(dāng)期允許扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積÷房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款
2016年12月應(yīng)納增值稅：
借：應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅)48.50
貸：應(yīng)交稅費———未交增值稅48.50
12月應(yīng)納增值稅=銷項稅額-營改增抵減的銷項稅額-進(jìn)項稅額 進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出
=110-27.50-（6.6 34 3.85） （6.6 3.85）=48.50
申報繳納的稅款：
借：應(yīng)交稅費———未交增值稅18.50
貸：銀行存款18.50
申報繳納的稅款=應(yīng)納增值稅-預(yù)繳稅款=48.50-30=18.50，按照財稅〔2016〕36號附件2第一條第(十)款項規(guī)定，向公司機(jī)構(gòu)所在地經(jīng)開區(qū)國稅局納稅申報。
