以房地產開發企業為例。在開發產品完工之前，企業預收的售房款，在會計處理上記入“預收賬款”科目，繳納的營業稅、城建稅、教育費附加和土地增值稅記入“應交稅費”的借方，由于開發產品并未完工，此時，會計上不需要確認相應的銷售收入、銷售成本和營業稅金及附加，從而不影響當年的會計利潤。但是根據《國家稅務總局關于印發〈房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發[2009]31號）的規定，即使開發產品尚未完工，只要企業是正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入，就應當確認為銷售收入的實現；另外，企業發生的期間費用、已銷開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅等，準予當期按規定扣除。鑒于會計與稅法對預售收入以及相應營業稅金及附加的處理存在上述差異，如果房地產開發企業在開發項目預售階段實行核定征收，在項目完工時實行查賬征收，就會涉及較為復雜的銜接處理問題。
案例
甲房地產開發公司于2010年初成立，注冊地點位于市區，當年采取核定方式繳納企業所得稅。
?。?）2010年2月，開發某住宅小區。該項目于2011年12月底完工，總計可銷售面積為50000平方米。
?。?）2010年，銷售住宅10000平方米，取得預售收入10000000元，并按規定繳納了相應的營業稅金及附加和企業所得稅。
（3）2011年，甲公司企業所得稅征收方式轉為查賬征收，其將剩余的40000平方米住宅全部售出，當年會計賬面結轉收入50000000元（含上年預收款轉入的10000000元）、銷售成本30000000元（為該項目全部的開發成本）。
為簡化處理，假設甲公司無其他納稅調整項目，應稅所得率為20%，不考慮土地增值稅。請問，改為查賬征收方式后，甲公司在計算2011年度企業所得稅時，如何確認當年的銷售收入、銷售成本、營業稅金及附加？
會計處理
?。ㄒ唬?010年度
1.取得預售收入時，
借：銀行存款等 10000000
貸：預收賬款 10000000。
2.按照稅法的規定，甲公司取得的預售收入，應繳納相應的營業稅金及附加。
應繳營業稅為10000000×5%＝500000（元）。
應繳城建稅為500000×7%＝35000（元）。
應繳教育費附加為500000×3%＝15000（元）。
借：應交稅費——應交營業稅 500000
應交稅費——應交城建稅 35000
應交稅費——應交教育費附加 15000
貸：銀行存款 550000。
由于該項目當年尚未完工，相應的已繳稅金及附加不轉入“營業稅金及附加”科目。
3.按核定征收方式計算應繳企業所得稅為10000000×20%×25%＝500000（元）。
借：所得稅費用 500000
貸：應交稅費——應交所得稅 500000
借：應交稅費——應交所得稅 500000
貸：銀行存款 500000。
?。ǘ?011年度
1.開發產品完工，結轉銷售收入，
借：預收賬款等 50000000
貸：主營業務收入 50000000。
同時結轉銷售成本，
借：主營業務成本 30000000
貸：開發產品 30000000.
2.2011年計算營業稅時的銷售（預售）收入為40000000元。
應繳營業稅為40000000×5%＝2000000（元）。
應繳城建稅為2000000×7%＝140000（元）。
應繳教育費附加為2000000×3%＝60000（元）。
借：應交稅費——應交營業稅 2000000
應交稅費——應交城建稅 140000
應交稅費——應交教育費附加 60000
貸：銀行存款 2200000。
年底開發產品已完工，結轉營業稅金及附加。此時，“應交稅費——應交營業稅”、“應交稅費——應交城建稅”、“應交稅費——應交教育費附加”的余額分別為2500000元（500000＋2000000）、175000元（35000＋140000）、75000元（15000＋60000）。
借：營業稅金及附加 2750000
貸：應交稅費——應交營業稅 2500000
應交稅費——應交城建稅 175000
應交稅費——應交教育費附加 75000。
3.甲公司在計算2011年應繳企業所得稅時，收入、成本、稅金及附加的確認。
?。?）銷售收入
2011年，雖然會計上結轉銷售收入50000000元，但其中包括2010年度的預售收入10000000元，由于10000000元已于2010年在稅務處理上確認了收入，并按核定方式下繳納了企業所得稅，所以2011年應確認的銷售收入為50000000－10000000＝40000000（元）。
?。?）銷售成本
整個項目開發成本為30000000元，2010年銷售10000平方米，2011年銷售40000平方米。甲公司2010年企業所得稅實行核定征收，其在計算核定的企業所得稅時，已考慮了當年的成本費用（應稅所得率就是在考慮企業相關成本、費用、稅金等方面因素后確定的利潤率）。因此，雖然2011年會計上結轉成本30000000元，但根據收入與成本的配比原則，2011年應確認的銷售成本應為2011年的銷售面積所對應部分的開發成本，銷售成本為30000000÷50000×40000＝24000000（元）。
?。?）營業稅金及附加
雖然2011年會計賬面上結轉稅金及附加2750000元，但其中有550000元是由于2010年預售收入產生的，這部分稅費在計算2010年核定的企業所得稅時已作考慮，因此，不能在2011年進行重復扣除。2011年應確認的營業稅金及附加應為當年取得的收入40000000元所對應的應繳稅金及附加2200000元。
分析
從以上的會計和稅務處理可以看出，企業從核定征收方式轉為查賬征收方式，由于房地產企業會計與稅法對銷售收入、稅金及附加的確認時間不同，導致出現了上述較為復雜的銜接確認問題。在這種情況下，不能簡單地按企業會計賬面核算情況直接確認相關的收入、成本和稅金，否則會導致企業重復繳納企業所得稅，加重企業的稅收負擔。需要注意的是，在按收入總額核定定率和按核定定額征收企業所得稅的情況下，企業成本費用支出額、扣除額不能準確核算，成本費用的真實性不能確定。因此，當納稅人由核定征收轉為查賬征收后，應當對核定征收期間結轉過來的成本費用進行合法性、真實性分析，對在核定征收期間應扣除未扣除的成本費用、虛增的資產，不能結轉到查賬征收年度扣除或計提折舊（攤銷）。
