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| 商家促銷(xiāo)中商品獎(jiǎng)勵(lì)積分的稅務(wù)處理 |
| 發(fā)布時(shí)間：2013/1/5 來(lái)源： 閱讀次數(shù)：1040 |
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縱觀如今商家的促銷(xiāo)手段，大多有以下幾種方式：
1.折扣促銷(xiāo)；
2.買(mǎi)一贈(zèng)一或“獎(jiǎng)勵(lì)促銷(xiāo)”（或叫“滿就送”）；
3.競(jìng)賽或游戲活動(dòng)促銷(xiāo)；
4.現(xiàn)場(chǎng)展示促銷(xiāo)等。其中，“滿就送”的促銷(xiāo)方式是大多商場(chǎng)、超市普遍采用的。“送”，有送獎(jiǎng)勵(lì)積分、送商品、送服務(wù)、送現(xiàn)金、送贈(zèng)券等。特別是購(gòu)貨獎(jiǎng)勵(lì)積分的銷(xiāo)售方式，可以吸引顧客再次消費(fèi)，培養(yǎng)客戶關(guān)系。
對(duì)于授予顧客獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理，《財(cái)政部關(guān)于做好執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)2008年年報(bào)工作的通知》（財(cái)會(huì)函[2008]60號(hào)）作了規(guī)定，但如何進(jìn)行具體的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理，以及如何與增值稅、營(yíng)業(yè)稅、所得稅相關(guān)規(guī)定進(jìn)行協(xié)調(diào)，是擺在財(cái)務(wù)人員面前的一道難題。
獎(jiǎng)勵(lì)積分的概念及步驟
授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分業(yè)務(wù)，是企業(yè)在銷(xiāo)售商品或者提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶積分，客戶在滿足一定條件后將獎(jiǎng)勵(lì)積分兌換企業(yè)或第三方提供的免費(fèi)或者折扣后的商品或者服務(wù)。
該業(yè)務(wù)一般情況下包括兩個(gè)環(huán)節(jié)。第一步，積分獎(jiǎng)勵(lì)，即企業(yè)在出售商品或者提供服務(wù)時(shí)，通過(guò)設(shè)置一定的獎(jiǎng)勵(lì)積分政策，授予客戶一定分值的積分?？蛻粼谖催_(dá)到兌換積分條件之前，進(jìn)行積分積累。第二步，積分兌換，即客戶在積滿一定分值、達(dá)到企業(yè)規(guī)定的某些商品或服務(wù)的兌換條件時(shí)，可以?xún)冬F(xiàn)商品或服務(wù)。當(dāng)然客戶也可能由于種種原因放棄積分兌換。
獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理
借鑒《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第13號(hào)——顧客忠誠(chéng)度計(jì)劃》的規(guī)定，財(cái)會(huì)函[2008]60號(hào)文件第九條對(duì)“銷(xiāo)售獎(jiǎng)勵(lì)積分”作出規(guī)定，企業(yè)在銷(xiāo)售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的，應(yīng)當(dāng)將銷(xiāo)售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷(xiāo)售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分之間進(jìn)行分配，與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益，待客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分或失效時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益。
獎(jiǎng)勵(lì)積分的稅務(wù)處理
1.增值稅處理
增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人，視同銷(xiāo)售貨物。
根據(jù)此規(guī)定，只要不屬于無(wú)償，便不作視同銷(xiāo)售，計(jì)算銷(xiāo)售稅額。但對(duì)于“企業(yè)在銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分”的促銷(xiāo)手段，當(dāng)前存在兩種觀點(diǎn)：第一，企業(yè)在銷(xiāo)售商品或服務(wù)的同時(shí)，獎(jiǎng)勵(lì)客戶積分，此積分屬于所售商品或服務(wù)價(jià)款的組成部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額；在客戶滿足條件憑累積積分兌換另一商品、服務(wù)或禮品時(shí)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)商品），屬于客戶無(wú)償取得商品，在企業(yè)銷(xiāo)售此商品時(shí)，也應(yīng)當(dāng)計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額。第二，企業(yè)在銷(xiāo)售商品或服務(wù)的同時(shí)，獎(jiǎng)勵(lì)客戶積分，此積分屬于所售商品或服務(wù)價(jià)款的組成部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，但此商品或服務(wù)價(jià)款是包含所贈(zèng)送的商品的，即積分送商品、服務(wù)或禮品。此商品、服務(wù)或禮品與前次所售商品或服務(wù)，可理解為“捆綁銷(xiāo)售”、“組合銷(xiāo)售”，不屬于無(wú)償贈(zèng)送，故贈(zèng)送商品時(shí)也不視同銷(xiāo)售，不計(jì)銷(xiāo)項(xiàng)稅額。
筆者認(rèn)為，增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額是按所售商品的銷(xiāo)售額計(jì)算的，“捆綁銷(xiāo)售”、“組合銷(xiāo)售”是對(duì)促銷(xiāo)方案規(guī)定的商品組合實(shí)行的一次性銷(xiāo)售，是一次性實(shí)現(xiàn)的。而客戶以獎(jiǎng)勵(lì)積分兌換商品，是分次實(shí)現(xiàn)商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的，且是否實(shí)現(xiàn)兌換是不確定的。因此，客戶以積分兌換商品是第二次的商品銷(xiāo)售，不屬于有些人所理解的“以提貨單（積分）提貨”，而是客戶無(wú)償取得商品，不能將因獎(jiǎng)勵(lì)積分而遞延的銷(xiāo)售收入所包含的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，用于抵減兌換時(shí)所售商品的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。筆者由此得出，企業(yè)銷(xiāo)售商品獎(jiǎng)勵(lì)客戶積分，及客戶以積分兌換商品，應(yīng)分別全額計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。
2.企業(yè)所得稅處理
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）規(guī)定，除企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷(xiāo)售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。對(duì)于企業(yè)以買(mǎi)一贈(zèng)一等方式組合銷(xiāo)售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷(xiāo)售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷(xiāo)售收入。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國(guó)稅函[2010]148號(hào)）第三條規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅法精神，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅法規(guī)定不一致的，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算。企業(yè)所得稅法規(guī)定不明確的，在沒(méi)有明確規(guī)定之前，暫按企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)規(guī)定計(jì)算。
因此，銷(xiāo)售獎(jiǎng)勵(lì)積分銷(xiāo)售方式的所得稅處理，在目前稅法對(duì)此沒(méi)有明確規(guī)定的情況下，應(yīng)當(dāng)按照財(cái)會(huì)函[2008]60號(hào)文件的規(guī)定執(zhí)行。即企業(yè)在銷(xiāo)售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的，應(yīng)當(dāng)將銷(xiāo)售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷(xiāo)售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分之間進(jìn)行分配，與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益，待客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分或失效時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益。另外，納稅人需要注意的是，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。因此，銷(xiāo)售獎(jiǎng)勵(lì)積分在積分兌換商品環(huán)節(jié)應(yīng)全額確認(rèn)為當(dāng)期收入計(jì)算企業(yè)所得稅。
3.個(gè)人所得稅處理
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷(xiāo)展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2011]50號(hào)）規(guī)定，企業(yè)對(duì)累積消費(fèi)達(dá)到一定額度的個(gè)人按消費(fèi)積分反饋禮品，不征收個(gè)人所得稅。
銷(xiāo)售獎(jiǎng)勵(lì)積分業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理實(shí)例
某大型超市為增值稅一般納稅人。在2012年國(guó)慶、中秋商品零售旺季到來(lái)之際，開(kāi)展了顧客購(gòu)貨獎(jiǎng)勵(lì)積分的促銷(xiāo)活動(dòng)。超市規(guī)定在2012年9月28日~2012年10月7日期間購(gòu)物每滿300元（含稅）獎(jiǎng)勵(lì)積分10分，不足100元部分不積分，積分可在1年內(nèi)在本超市兌換任何商品，1個(gè)積分可抵付現(xiàn)金5元。
（一）獎(jiǎng)勵(lì)積分
A顧客在促銷(xiāo)期間，購(gòu)買(mǎi)了售價(jià)30186元（含稅）的一批家用電器，并辦理了積分卡，超市獎(jiǎng)勵(lì)A(yù)顧客積分1000分。該批家用電器適用增值稅稅率17%，進(jìn)貨成本為18000元。
根據(jù)財(cái)會(huì)函[2008]60號(hào)文件規(guī)定以及相關(guān)稅收政策，該超市的會(huì)計(jì)處理如下：
1.積分價(jià)值
A顧客共獲得積分1000分，其價(jià)值為5000（1000×5）元。
2.超市應(yīng)確認(rèn)的銷(xiāo)售收入（銷(xiāo)售收入全額計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額）
銷(xiāo)售收入＝30186÷1.17－5000＝25800－5000＝20800（元）。
3.獎(jiǎng)勵(lì)積分會(huì)計(jì)分錄
借：庫(kù)存現(xiàn)金 30186
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20800
遞延收益 5000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）4386。
4.結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售成本的會(huì)計(jì)分錄
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 18000
貸：庫(kù)存商品 18000。
（二）積分兌換商品
假定A顧客在積分兌換期內(nèi)（2012年12月）在本超市選購(gòu)一件零售價(jià)為5967元（含稅）的皮衣，要求以積分卡上積分1000分抵付價(jià)款，并補(bǔ)付差價(jià)。該皮衣進(jìn)貨成本為3800元，適用增值稅稅率為17%。經(jīng)超市確認(rèn)，A顧客滿足兌換條件，同意A顧客以積分抵付形式購(gòu)買(mǎi)皮衣。
根據(jù)筆者對(duì)積分兌換商品應(yīng)按商品售價(jià)全額計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額的分析，以積分兌換商品的會(huì)計(jì)處理如下：
1.超市應(yīng)確認(rèn)的銷(xiāo)售收入（銷(xiāo)售收入全額計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額）
銷(xiāo)售收入＝5967÷1.17＝5100（元），銷(xiāo)項(xiàng)稅額＝5967÷1.17×0.17＝867（元）。
2.積分抵付價(jià)款及應(yīng)補(bǔ)差價(jià)
按照積分規(guī)則可抵付價(jià)款＝1000×5＝5000（元），A顧客應(yīng)補(bǔ)差價(jià)967（元）。
3.積分兌換商品的會(huì)計(jì)分錄
借：庫(kù)存現(xiàn)金 967
遞延收益 5000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5100
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）867。
4.結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售成本的會(huì)計(jì)分錄
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 3800
貸：庫(kù)存商品 3800。
?。ㄈ┓e分逾期失效
需要注意的是，逾期失效的積分由于在獎(jiǎng)勵(lì)積分環(huán)節(jié)已按全額計(jì)算了銷(xiāo)項(xiàng)稅額，所以在積分逾期失效結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益時(shí)，不需要計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，將失效時(shí)“遞延收益”科目的余額，全額確認(rèn)為當(dāng)期收入繳納企業(yè)所得稅。
假如上例中A顧客積分逾期作廢，則會(huì)計(jì)分錄為：
借：遞延收益 5000
貸：營(yíng)業(yè)外收入 5000。
另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，在獎(jiǎng)勵(lì)積分時(shí)應(yīng)按實(shí)際銷(xiāo)售收入20800計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅，那么，在積分逾期失效時(shí)轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提失效積分的銷(xiāo)項(xiàng)稅，這樣不會(huì)造成重復(fù)計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅，具體如何計(jì)算，還望國(guó)家相關(guān)部門(mén)盡快明確。 |
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