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| 這是個(gè)稅收漏洞嗎？—總分機(jī)構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)的涉稅探討 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/22 來(lái)源： 閱讀次數(shù)：747 |
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| 曾經(jīng)我受中國(guó)稅網(wǎng)的稿約寫(xiě)過(guò)一篇文章：總分機(jī)構(gòu)間移送固定資產(chǎn)需要繳納增值稅嗎？“從 2009年1月1日起，新頒布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》開(kāi)始實(shí)施。這些條例實(shí)施后，流轉(zhuǎn)稅的政策發(fā)生了較大的變化。不少新的問(wèn)題也被提了出來(lái)。近期有納稅人提出了這樣一個(gè)問(wèn)題：在新的增值稅條例下，如果在總分機(jī)構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，是否需要開(kāi)票繳納增值稅（總分機(jī)構(gòu)處于不同城市）？我的觀點(diǎn)是：總分機(jī)構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，不需要繳納增值稅。”。。。。。。今天在培訓(xùn)中，有學(xué)員提出，那如果這樣，我們不是可以利用總分機(jī)構(gòu)固定資產(chǎn)的移送來(lái)轉(zhuǎn)移增值稅嗎？（即由總機(jī)構(gòu)買(mǎi)來(lái)固定資產(chǎn)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，再移送給分支機(jī)構(gòu)實(shí)際使用（或者反過(guò)來(lái)），從而調(diào)節(jié)總分支機(jī)構(gòu)間的增值稅稅負(fù)嗎？。。。。。。）原文：總分機(jī)構(gòu)間移送固定資產(chǎn)需要繳納增值稅？ 從2009年1月1日起，新頒布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》開(kāi)始實(shí)施。這些條例實(shí)施后，流轉(zhuǎn)稅的政策發(fā)生了較大的變化。不少新的問(wèn)題也被提了出來(lái)。近期有納稅人提出了這樣一個(gè)問(wèn)題：在新的增值稅條例下，如果在總分機(jī)構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，是否需要開(kāi)票繳納增值稅（總分機(jī)構(gòu)處于不同城市）？我的觀點(diǎn)是：總分機(jī)構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，不需要繳納增值稅。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條：?jiǎn)挝换蛘邆€(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（一）將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；（二）銷售代銷貨物；（三）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；另外，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所屬機(jī)構(gòu)間移送貨物征收增值稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1998]137號(hào)）：《 中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》 第四條視同銷售貨物行為的第（三）項(xiàng)所稱的用于銷售，是指受貨機(jī)構(gòu)發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營(yíng)行為：一>、向購(gòu)貨方開(kāi)具發(fā)票；二>、向購(gòu)貨方收取貨款。受貨機(jī)構(gòu)的貨物移送行為有上述兩項(xiàng)情形之一的，應(yīng)當(dāng)向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納增值稅；未發(fā)生上述兩項(xiàng)情形的，則應(yīng)由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一繳納增值稅。第一：根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（舊）第十九條規(guī)定：條例第十條所稱固定資產(chǎn)是指：（一）使用期限超過(guò)一年的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具；（二）單位價(jià)值在2000元以上，并且使用年限超過(guò)兩年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品。新《細(xì)則》第二十一條：條例第十條第（一）項(xiàng)所稱購(gòu)進(jìn)貨物，不包括既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（不含免征增值稅項(xiàng)目）也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅（以下簡(jiǎn)稱免稅）項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)。前款所稱固定資產(chǎn)，是指使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。從上述問(wèn)題，可以很直觀地看出總分支機(jī)構(gòu)間轉(zhuǎn)移的固定資產(chǎn)顯然不同于“用于銷售的貨物”的概念，而是以使用為目的的“固定資產(chǎn)”。另外，從增值稅的法條制定原則來(lái)看，“貨物”與“固定資產(chǎn)”的稅務(wù)處理始終存在著差異。所以不應(yīng)比照前述文件，馬上斷定就應(yīng)繳納增值稅。第二：?jiǎn)栴}中提到的“轉(zhuǎn)移”固定資產(chǎn)應(yīng)區(qū)分幾種情況處理：1.如果這種“轉(zhuǎn)移”的固定資產(chǎn)是為了銷售，那么無(wú)可厚非這時(shí)的“固定資產(chǎn)”就應(yīng)視同前述的“貨物”，當(dāng)然是應(yīng)當(dāng)繳納流轉(zhuǎn)稅。如果該項(xiàng)固定資產(chǎn)為不動(dòng)產(chǎn)，那么總公司在“轉(zhuǎn)移”時(shí)應(yīng)確認(rèn)收入，應(yīng)開(kāi)票計(jì)提營(yíng)業(yè)稅。如果該項(xiàng)固定資產(chǎn)為機(jī)械設(shè)備，那么就應(yīng)視具體情況而定了。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》財(cái)稅[2008]170號(hào)第四款規(guī)定：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)（以下簡(jiǎn)稱已使用過(guò)的固定資產(chǎn)），應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：（一）銷售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；（二）2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；（三）2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。本通知所稱已使用過(guò)的固定資產(chǎn)，是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。不過(guò)這種情況較少見(jiàn)，總公司也沒(méi)有必要轉(zhuǎn)個(gè)大圈子把固定資產(chǎn)銷售出去。另外，需要提醒的是，如果總公司“轉(zhuǎn)移”的該項(xiàng)固定資產(chǎn)是為分公司專門(mén)購(gòu)買(mǎi)的，就是說(shuō)總公司從未使用過(guò)，那么總公司就應(yīng)直接按照適用稅率征收增值稅了。2.如果這種“轉(zhuǎn)移”固定資產(chǎn)是一種轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)的行為，那么根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2002]420號(hào))規(guī)定：根據(jù)《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，增值稅的征收范圍為銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物。轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。另外《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2002]165號(hào))規(guī)定，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。3.如果這種“轉(zhuǎn)移”固定資產(chǎn)是一種“借用”行為，那么固定資產(chǎn)還可以在總公司的帳上，只需要分公司承擔(dān)這部分固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)就可以了，更談不上增值稅。例：昊天公司為我國(guó)一內(nèi)資機(jī)械制造企業(yè)，在外省市設(shè)了一個(gè)分公司A(非獨(dú)立法人)。后總公司將一條生產(chǎn)線轉(zhuǎn)給分公司使用,該生產(chǎn)線原值為300萬(wàn)元。假設(shè)總公司在將該設(shè)備調(diào)撥給A分公司時(shí)，約定好由分公司第年支付給總公司30萬(wàn)元，做為總公司購(gòu)入這項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊補(bǔ)償（假設(shè)該固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，不考慮殘值）。總公司每年在收到30萬(wàn)元折舊費(fèi)時(shí)是否應(yīng)做收入，分公司是否可列支這部分費(fèi)用呢？《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十九規(guī)定：企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，不得扣除。另根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義》中明確：企業(yè)內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)屬于企業(yè)的組成部分，不是一個(gè)對(duì)外獨(dú)立的實(shí)體，根據(jù)企業(yè)所得稅法匯總納稅的規(guī)定，它不是一個(gè)獨(dú)立的納稅人，而應(yīng)由企業(yè)總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一代表企業(yè)來(lái)進(jìn)行匯總納稅。實(shí)踐中，企業(yè)出于管理和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)等因素的需要，可能采取相對(duì)獨(dú)立的內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)管理，內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)在企業(yè)內(nèi)部具有相對(duì)獨(dú)立的資產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)范圍等，這就可能使這些內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間可能發(fā)生類似于獨(dú)立企業(yè)之間進(jìn)行的所謂融通資金、調(diào)劑資產(chǎn)和提供經(jīng)營(yíng)管理等服務(wù)，但是企業(yè)內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行的這類業(yè)務(wù)活動(dòng)，屬于內(nèi)部業(yè)務(wù)活動(dòng)，雖然在不同內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間，可能也有某種賬面記錄，也區(qū)分不同內(nèi)部營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間的收入、支出等等，但是在繳納企業(yè)所得稅時(shí)，由于它們不是獨(dú)立的納稅人，需由企業(yè)匯總納稅，所以對(duì)于這些內(nèi)部業(yè)務(wù)往來(lái)所產(chǎn)生的費(fèi)用，均不計(jì)入收入和作為費(fèi)用扣除。所以，在這種情況下總公司每年應(yīng)在自己的賬務(wù)上正常計(jì)提這項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊，收到10萬(wàn)元時(shí)，掛上與A分公司的往來(lái)，A分公司也只要掛上往來(lái)，支付款項(xiàng)給總公司。年底總公司對(duì)分公司進(jìn)行利潤(rùn)考核時(shí)，把這部分折舊讓分公司承擔(dān)了就可以了。 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