（一）濫用稅收優(yōu)惠
（二）濫用稅收協(xié)定；
（三）濫用公司組織形式；
（四）利用避稅港避稅；
（五）其他不具有合理商業(yè)目的的安排。
那么，本此辦法為什么要用排斥法交代不適用本法的情形。概源于各地在一般反避稅管理中出現(xiàn)了針對大量境內(nèi)納稅人避稅管理和納稅人違反違法規(guī)定的行為，啟動了一般反避稅管理，因此，總局特別強調(diào)這兩方面不是一般反避稅管理的范圍。
因此可以認(rèn)為，《一般反避稅管理辦法（試行）》和《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第十章的內(nèi)容兩者間是可以互為補充，結(jié)合使用的。但需要明確，兩者間《一般反避稅管理辦法（試行）》法律效率優(yōu)于《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第十章的規(guī)定，其優(yōu)先使用地位應(yīng)得到保障。
二、一般反避稅管理適用的主要業(yè)務(wù)范圍
正如前面所述，一般反避稅管理適用的業(yè)務(wù)范圍是《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第十章第九十二條規(guī)定的五大類，新的辦法把五大類中可能涉及的國內(nèi)避稅和稅收違法行為再加以剔除。那么，是否國內(nèi)避稅就可以放置不管？對此，特別納稅調(diào)整實施辦法精神已經(jīng)明確，實際稅負相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，只要在總體上不減少國家稅收收入的，稅務(wù)機關(guān)原則上不作納稅調(diào)整。至于其他境內(nèi)非關(guān)聯(lián)方之間涉及各相關(guān)稅種的避稅業(yè)務(wù)，只要不涉及境外支付、跨境交易的，一般反避稅管理一概不予理會，只能在《征管法》及其實施細則以及其他各稅種的相關(guān)規(guī)定及配套法規(guī)中尋找法律依據(jù)進行處理。
此外，新辦法第四條進一步明確納稅人避稅安排應(yīng)具有以下特征：
(一)以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目的;
(二)以形式符合稅法規(guī)定、但與其經(jīng)濟實質(zhì)不符的方式獲取稅收利益。
這是對一般反避稅管理適用業(yè)務(wù)的進一步限制。可否理解為如果納稅人可以證明納稅人的業(yè)務(wù)安排并非以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目，或者其形式符合稅法規(guī)定、但與其經(jīng)濟實質(zhì)不符的方式獲取稅收利益，即納稅人只要并未與稅法的立法意圖相違背，通過合法的手段獲取稅收利益，或者經(jīng)濟實質(zhì)與符合稅法規(guī)定的情形并未矛盾，就不屬于一般反避稅管理的適用范圍。
那么，國內(nèi)企業(yè)在避稅地設(shè)立公司，但該公司確實是業(yè)務(wù)需要而設(shè)置的，并且其有正常的業(yè)務(wù)活動開展，該公司設(shè)置的目的不是為了減少稅收利益為主要目的。但可能帶來的問題是企業(yè)需要進行關(guān)聯(lián)申報，甚至準(zhǔn)備或因稅務(wù)機關(guān)的要求而提供同期資料，所以稅務(wù)總局新的辦法中可能已經(jīng)考慮到納稅人非避稅目的進行的業(yè)務(wù)安排，由于其他相關(guān)方面的規(guī)定可以保障納稅人不敢濫用避稅地進行業(yè)務(wù)安排，所以上述兩項特征描述不會導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)對納稅人的避稅安排失去控制。
新辦法對一般反避稅管理的適用范圍并未到此為止，新辦法第六條規(guī)定：企業(yè)的安排屬于轉(zhuǎn)讓定價、成本分?jǐn)偂⑹芸赝鈬髽I(yè)、資本弱化等其他特別納稅調(diào)整范圍的，應(yīng)當(dāng)首先適用其他特別納稅調(diào)整相關(guān)規(guī)定。
企業(yè)的安排屬于受益所有人、利益限制等稅收協(xié)定執(zhí)行范圍的，應(yīng)當(dāng)首先適用稅收協(xié)定執(zhí)行的相關(guān)規(guī)定。
也就是說，屬于轉(zhuǎn)讓定價、成本分?jǐn)偂⑹芸赝鈬髽I(yè)、資本弱化等其他特別納稅調(diào)整范圍的，及稅收協(xié)定使用中涉及的避稅行為，應(yīng)分別按照轉(zhuǎn)讓定價、成本分?jǐn)偂⑹芸赝鈬髽I(yè)、資本弱化、及稅收協(xié)定條款（包括協(xié)定注釋、如中新稅收協(xié)定注釋）等精神去處理。如果這些專門的條款都不能解決轉(zhuǎn)讓定價、成本分?jǐn)偂⑹芸赝鈬髽I(yè)、資本弱化、及稅收協(xié)定執(zhí)行中的問題，就更不能指望《一般反避稅管理辦法（試行）》能夠突破其他專門條款所不能突破的問題。因此，國家稅務(wù)總局盡管在辦法中僅僅用企業(yè)安排中屬于轉(zhuǎn)讓定價、成本分?jǐn)偂⑹芸赝鈬髽I(yè)、資本弱化等其他特別納稅調(diào)整范圍的，應(yīng)優(yōu)先適用其他特別納稅調(diào)整相關(guān)規(guī)定。但筆者以為，稅務(wù)機關(guān)凡屬轉(zhuǎn)讓定價、成本分?jǐn)偂⑹芸赝鈬髽I(yè)、資本弱化等反避稅業(yè)務(wù)的，不建議使用一般反避稅管理的辦法實施。
因此，本次《一般反避稅管理辦法（試行）》實質(zhì)上是對《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第十章第九十二條規(guī)定的五大類調(diào)查、調(diào)整范圍的進一步精確和縮小，地方各級稅務(wù)機關(guān)在適用一般反避稅管理規(guī)定上，應(yīng)緊盯部分甚至個別典型意義上的業(yè)務(wù)類別，而不宜進行大面積地一般反避稅管理活動開展。如果業(yè)務(wù)量巨大，估計國家稅務(wù)總局要發(fā)動國際司、所得稅司的所有同志甚至稽查局的同志都來審核層報的資料，這當(dāng)然是玩笑之說。
三、稅務(wù)機關(guān)啟動一般反避稅管理應(yīng)注意程序合法
過去，各地稅務(wù)機關(guān)在啟動一般反避稅管理上，出現(xiàn)了很多不符合法定程序的做法。按照《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第十章第九十七條一般反避稅調(diào)查及調(diào)整須層報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。但是各地稅務(wù)機關(guān)在啟動一般反避稅管理中并沒有嚴(yán)格執(zhí)行國家稅務(wù)總局的管理規(guī)定。部分原因也是《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》中只有一句簡單的交代，沒有明確規(guī)定層報的方式方法、內(nèi)容，各級稅務(wù)機關(guān)也不明確層報往來的具體操作要求，層報后自身在業(yè)務(wù)處理中的自由裁量權(quán)會否受到限制等等，主管上不愿意層報。還有一個原因是層報可能會大大降低稅務(wù)機關(guān)辦案的效率。對于反避稅立案，國稅發(fā)[2004]143號《關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》（已廢止）明確設(shè)區(qū)的市一級主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)批準(zhǔn)，所以，稅務(wù)機關(guān)適應(yīng)了反避稅調(diào)查調(diào)整在本地稅務(wù)機關(guān)自行解決的習(xí)慣做法。目前，反避稅業(yè)務(wù)大量是在稅務(wù)稽查部門執(zhí)行，很多辦案人員嫌程序復(fù)雜、手續(xù)多、報批得不到批準(zhǔn)，就按以往辦案的習(xí)慣做法，自作主張，自行其事，引發(fā)了大量征納雙方的爭議。所以，國家稅務(wù)總局在《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》和國稅發(fā)[2012]13號國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整內(nèi)部工作規(guī)程（試行）》的通知中進一步明確立案及層報及總局批準(zhǔn)后具體執(zhí)行等程序要求，改變了多年來地方各級稅務(wù)機關(guān)反避稅調(diào)查調(diào)整的習(xí)慣做法。本次新辦法再次在一般反避稅管理的操作程序上進一步明確層報程序和與地方各級稅務(wù)機關(guān)在業(yè)務(wù)處理上的往來要求。
為此，稅務(wù)機關(guān)對新辦法的規(guī)定應(yīng)作積極理解。首先，應(yīng)理解為有了一般反避稅管理的層報規(guī)定，地方各級稅務(wù)機關(guān)可以在選案及其最終完成上得到質(zhì)量保障。其次，對一般反避稅管理的調(diào)查、調(diào)整的處理意見上，有省級稅務(wù)機關(guān)、國家稅務(wù)總局的把關(guān)控制，以及一般反避稅管理調(diào)查調(diào)整處理決定的做出，最終決定權(quán)在總局。因此可以大大減輕地方各級執(zhí)法機關(guān)在一般反避稅管理方面的執(zhí)法風(fēng)險。因此，新辦法實際上也是風(fēng)險上移，是對地方各級稅務(wù)機關(guān)正確執(zhí)法的法律保護。當(dāng)然，這不等于說地方各級稅務(wù)機關(guān)由此可以推卸在一般反避稅管理中的責(zé)任，畢業(yè)發(fā)現(xiàn)案源、選案以及調(diào)查、調(diào)整等主導(dǎo)性的初步意見在地方。同時由于要向上級稅務(wù)機關(guān)報送相關(guān)資料，地方各級稅務(wù)機關(guān)對案件的審核上會嚴(yán)格對照辦法和其他法規(guī)的相關(guān)的規(guī)定進行，會大大提高辦案的質(zhì)量。
因此，地方各級稅務(wù)機關(guān)應(yīng)正確認(rèn)識《一般反避稅管理辦法（試行）》的積極意義，自覺在反避稅管理活動中規(guī)范執(zhí)法。
四、納稅人應(yīng)對一般反避稅管理應(yīng)注意的問題
納稅人可以預(yù)見的是，如果稅務(wù)機關(guān)對納稅人啟動一般反避稅管理調(diào)查、調(diào)整，會按照辦法第五條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)以具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟實質(zhì)的類似安排為基準(zhǔn)，按照實質(zhì)重于形式的原則實施特別納稅調(diào)整。調(diào)整方法包括：
(一)對安排的全部或者部分交易重新定性;
(二)在稅收上否定交易方的存在，或者將該交易方與其他交易方視為同一實體;
(三)對相關(guān)所得、扣除、稅收優(yōu)惠、境外稅收抵免等重新定性或者在交易各方間重新分配;
(四)其他合理方法。
所以，納稅人的既往交易如果屬于一般反避稅管理范圍的，容易為稅務(wù)機關(guān)按照該項規(guī)定，當(dāng)成是同一主體內(nèi)部的事項而不是對外交易，容易被否定；或者改變原來各個不同主體間業(yè)務(wù)往來產(chǎn)生的所得和扣除，以及享受稅收優(yōu)惠、外國稅收抵免等方面的利益。輕者使得交易結(jié)果發(fā)生較大改變，重則被徹底否定交易。因此一般反避稅管理的調(diào)查、調(diào)整比關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整的影響更大而深遠的多，納稅人如果沒有合理的業(yè)務(wù)實質(zhì)作基礎(chǔ)，很容易由于一般反避稅管理的實施而被改變或者否定。
納稅人在一般反避稅管理面前如何主張自己的合法權(quán)益，一方面，取決于納稅人業(yè)務(wù)實質(zhì)的底氣。另一方面，發(fā)生了屬于一般反避稅管理業(yè)務(wù)范圍的事項，在面對稅務(wù)機關(guān)的一般反避稅調(diào)查、調(diào)整時，除積極配合稅務(wù)機關(guān)的調(diào)查，納稅人應(yīng)主動關(guān)心稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法程序是否合法，調(diào)查、調(diào)整方法是否合理。同時，納稅人應(yīng)盡可能向稅務(wù)機關(guān)提供證明交易或部分交易符合合理商業(yè)目的的證明資料。尤其是對稅務(wù)機關(guān)最后調(diào)整的處理意見，可以要求稅務(wù)機關(guān)出具上級稅務(wù)機關(guān)、國家稅務(wù)總局對一般反避稅調(diào)查、調(diào)整的審核批準(zhǔn)意見，以求得最大限度地保護自身的合法權(quán)益。
以上僅是初次學(xué)習(xí)的部分體會認(rèn)識，對于辦法實質(zhì)規(guī)定部分的內(nèi)容，待進一步研讀后談個人認(rèn)識和體會。
