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| 房地產開發企業“超供材”設備的財稅處理 |
| 發布時間：2016/1/27 來源： 閱讀次數：1557 |
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案例：2014年1月，甲房地產開發企業在成都市開發建設電梯公寓（精裝修房）10萬平方米（含地下車位），為了保證工程質量，甲方對該工程所需鋼材采取“甲供”方式。
2015年11月，開發商在與工程總包方辦理工程結算發現：按照施工圖計算（以下簡稱“圖算”）鋼材甲方應該供應9000噸定額使用，而實際工作中乙方領用了鋼材9200，甲方（開發商）多供應了鋼材200噸，按照加權平均單價3000元/噸計算，在工程結算時向總承包單位扣回鋼材款60萬元。
工程結算的具體情況為：
1、不包括甲供鋼材稅金的工程結算金額為6000萬元
2、圖算甲供鋼材應該繳納工程營業稅金及附加：
9000噸×3000元/噸×3.48%＝93.96萬元
3、超供鋼材應該扣回款項60萬元
因此，施工單位向開發商辦理工程結算的總金額應該是：
6000＋93.96-60＝6，033.96（萬元）。
也就是說，施工單位應該向開發商收取工程價款6，033.96萬元，并按此金額開具建筑業發票給開發商。
注：根據“川建造價發〔2011〕123號”規定，成都市建筑工程營業稅金及附加的取費率為3.48%。
（一）開發商的會計處理
1、甲方購入鋼材9200噸，價款2760萬元以銀行存款支付
借：原材料――庫存材料――鋼材2760萬元
貸：銀行存款2760萬元
2、將鋼材交與施工單位使用在開發項目上，直接計入開發成本
借：開發成本――建筑安裝工程費2760萬元
貸：原材料――庫存材料――鋼材2760萬元
3、支付施工單位總承包工程款6033.96萬元
借：開發成本――建筑安裝工程費6033.96萬元
貸：銀行存款6033.96萬元
（二）開發商的稅務處理
按照如前所述的工程結算金額，開發商的稅務處理簡述如下：
1、營業稅
（1）圖算甲供鋼材9000噸、價款2700萬元
以合同約定及施工圖計算的鋼材用量，再乘以購買單價的鋼材款項，按照《建筑工程工程量清單計價定額》的相關規定應該構成工程總造價。
因此，按照《營業稅暫行條例實施細則》第16條規定，構成工程總造價的甲供鋼材2700萬元，應該由施工單位繳納營業稅金及附加，該稅金應該由開發商實際承擔。
所以，甲房地產企業對甲供鋼材在與施工單位在工程結算中的處理是正確的。
（2）超供鋼材200噸、價款60萬元
由于施工單位實際領用鋼材超過了圖算用量200噸、價值60萬元，雙方辦理工程結算時，因此，甲房地產企業從工程結算中扣減了60萬元，是不正確的。
按照《營業稅暫行條例實施細則》第16條規定，這超供鋼材200噸、價款60萬元，不應該從工程結算金額中抵減其營業稅的計稅依據。否則，施工企業存在涉嫌偷逃營業稅的，開發商承擔連帶責任。
2、增值稅
（1）圖算甲供鋼材9000噸、價款2700萬元
甲供鋼材2700萬元，使用在了開發商的工程項目上，鋼材的所有權并沒有發生轉移，按照《增值稅暫行條例》第一條的規定，不屬銷售行為，不應繳納增值稅。
（2）超供鋼材200噸、價款60萬元
“川國稅函〔2012〕106號”明確規定：大唐觀音巖水電開發有限公司（以下簡稱“大唐觀音巖公司”）與中標施工單位是不同的納稅主體，大唐觀音巖公司向中標施工單位按合同提供的砂石、鋼材、水泥、粉煤灰、外加劑等建筑材料，并從工程結算款中扣減材料款的行為，根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條的規定，屬銷售行為，應繳納增值稅。
施工單位實際領用鋼材超過了圖算用量200噸、價值60萬元，甲房地產不予認可超定額使用的鋼材，施工單位多領用的鋼材，開發商從應支付給施工單位的工程價款中予以抵頂，此行為相當于開發商（一般為增值稅小規模納稅人）銷售鋼材給施工單位。按照《增值稅暫行條例》第一條以及“川國稅函〔2012〕106號”的規定，此行為屬銷售行為，應繳納增值稅：60萬元×3%＝18萬元。
按照增值稅的相關規定，如果超供鋼材金額達到80萬元以上，則開發商應該按照17%繳納增值稅，況且沒有增值稅進項稅額，因此開發商超供鋼材等材料設備，會形成較高的增值稅稅負，對開發商而言是不可取的。
3、土地增值稅
如前所述，開發商超供鋼材200噸、價款60萬元，已從工程結算金額中抵減，其實質上相當于減少工程結算金額，導致房地產企業建筑工程成本少列支。這樣，按照土地增值稅最低稅率30%計算（房地產開發費用按10%計算扣除方式），極有可能致使開發商多繳納土地增值稅：
60萬元×30%×130%＝23.4萬元
從上述可見，由于工程結算時沒有正確進行超供鋼材的處理，導致了開發商與施工單位均存在涉稅風險。
因此，正確的工程結算金額應該這樣計算：
所以，工程結算總金額為6093.36萬元，施工單位應該向開發商收取工程價款6，093.96萬元，并按此金額開具建筑業發票給開發商，甲房地產企業以此為依據計入開發成本――建筑工程費。
開發商的會計處理在原處理基礎上，補作如下會計分錄：
1、超供鋼材60萬元，應該調減開發成本，增加庫存鋼材
借：原材料――庫存材料――鋼材60萬元
貸：開發成本――建筑安裝工程費60萬元
2、超供鋼材作為銷售處理
（1）銷售鋼材60萬元
借：應收賬款――施工單位60萬元
貸：其他業務收入――銷售鋼材60萬元
（2）計提銷售鋼材的增值稅
借：其他業務支出――稅金18萬元
貸：應交稅費――應交增值稅18萬元
（3）結轉銷售鋼材成本
借：其他業務支出60萬元
貸：原材料――庫存材料――鋼材60萬元
綜上所述，開發商超供（數量）材料設備價款的正確處理很重要，不能從工程結算價款中扣減，只能作為材料設備的銷售來處理，否則極有可能存在營業稅、增值稅、土地增值稅的涉稅風險。 |
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