《財政部、國家稅務總局關于調整卷煙消費稅的通知》（財稅〔2015〕60號，以下簡稱60號文件）規定，自2015年5月10日起，將卷煙批發環節從價稅稅率由5%提高至11%，稅率提高了6個百分點，并按0.005元/支加征從量稅。本文就卷煙消費稅調整后的稅務處理分析如下。
日常銷售
按照煙草專賣的有關規定，卷煙生產企業以統一的調撥價將卷煙銷售給批發企業，批發企業以統一的批發價將卷煙銷售給零售戶。
消費稅暫行條例第五條規定，消費稅實行從價定率、從量定額，或者從價定率和從量定額復合計稅（以下簡稱復合計稅）的辦法計算應納稅額。
應納稅額計算公式：
實行從價定率辦法計算的應納稅額＝銷售額×比例稅率
實行從量定額辦法計算的應納稅額＝銷售數量×定額稅率
實行復合計稅辦法計算的應納稅額＝銷售額×比例稅率＋銷售數量×定額稅率。
1.工業生產環節
根據《財政部、國家稅務總局關于調整卷煙消費稅的通知》（財稅〔2009〕84號）規定，調整卷煙生產環節（含進口）消費稅的從價稅稅率。甲類卷煙，即每標準條（200支，下同）調撥價格在70元（不含增值稅）以上（含70元）的卷煙，稅率調整為56%。乙類卷煙，即每標準條調撥價格在70元（不含增值稅）以下的卷煙，稅率調整為36%。卷煙的從量定額稅率不變，即0.003/支。
例1：甲中煙工業公司加工生產A卷煙和B卷煙，其中A卷煙不含稅調撥價為每條100元，B卷煙不含稅調撥價為每條50元。2015年5月甲中煙工業公司銷售A卷煙10000箱（2500000條），B卷煙4000箱（1000000條）。本文分析，每箱卷煙為250條，每條卷煙為200支，暫定舉例中各卷煙企業城建稅率為7%，教育費附加征收率為3%，地方教育費附加為2%。
甲中煙工業公司2015年5月應交消費稅：
A卷煙：2500000×100×56%＋2500000×200×0.003＝141500000（元）。
B卷煙：1000000×50×36%＋1000000×200×0.003＝18600000（元）。
合計應交消費稅141500000＋18600000＝160100000（元）。
會計處理：
借：營業稅金及附加179312000
貸：應交稅費——應交消費稅 160100000
應交城建稅11207000
應交教育費附加4803000
應交地方教育費附加3302000
2.商業批發環節
60號文件規定，自2015年5月10日始，將卷煙批發環節從價稅稅率由5%提高至11%，并按0.005元/支加征從量稅。
例2：丙煙草公司2015年5月銷售A卷煙900箱，其中，5月1日～9日銷售A卷煙300箱（75000條），每條不含稅批發價為123元；5月10日～31日銷售A卷煙600箱（150000條），每條不含稅批發價為130.38元。
5月1日～9日應交消費稅：75000×123×5%＝461250（元）。
5月10日～31日應交消費稅：150000×130.38×11%＋150000×200×0.005＝2301270（元）。
合計：461250＋2301270＝2762520（元）。
會計處理：同上。
組合銷售
根據消費稅暫行條例實施細則第十三條規定，應稅消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價以及在會計上如何核算，均應并入應稅消費品的銷售額中繳納消費稅。如果包裝物不作價隨同產品銷售，而是收取押金，此項押金則不應并入應稅消費品的銷售額中征稅。但對因逾期未收回的包裝物不再退還的或者已收取的時間超過12個月的押金，應并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率繳納消費稅。
對既作價隨同應稅消費品銷售，又另外收取押金的包裝物的押金，凡納稅人在規定的期限內沒有退還的，均應并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率繳納消費稅。
例3：丙煙草公司為促進銷售，購買包裝物將整條卷煙分裝成兩包裝銷售，2015年6月購買包裝物100000元并全部分裝銷售。
包裝物應交消費稅100000×11%＝11000（元）。
視同銷售
消費稅暫行條例第四條規定，納稅人生產的應稅消費品，于納稅人銷售時納稅。納稅人自產自用的應稅消費品，用于連續生產應稅消費品的，不納稅；用于其他方面的，于移送使用時納稅。消費稅暫行條例實施細則第六條規定，條例第四條第一款所稱用于其他方面，指納稅人將自產自用應稅消費品用于生產非應稅消費品、在建工程、管理部門、非生產機構、提供勞務、饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面。卷煙企業日常將卷煙用于廣告宣傳和業務接待要視同銷售。
根據消費稅暫行條例第七條規定，納稅人自產自用的應稅消費品，按照納稅人生產的同類消費品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。
實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：
組成計稅價格＝（成本＋利潤＋自產自用數量×定額稅率）÷（1－比例稅率）。
《國家稅務總局關于印發〈消費稅若干具體問題的規定〉的通知》（國稅發〔1993〕156號）規定，納稅人自產自用的卷煙應當按照納稅人生產的同牌號規格的卷煙銷售價格確定征稅類別和適用稅率。沒有同牌號規格卷煙銷售價格的，一律按照甲類卷煙稅率征稅。白包卷煙按照甲類卷煙稅率征稅。應稅消費品全國平均成本利潤率規定為，甲類卷煙10%，乙類卷煙5%，雪茄煙5%，煙絲5%。
例4：甲中煙工業公司為開發新產品，2015年5月將新研發的試制品500條用于市場品吸宣傳，該批試制品成本為10000元。
宣傳用試制品卷煙組成計稅價：[10000×（1＋10%）＋500×200×0.003]÷（1－56%）＝25681.82（元）。
宣傳用試制品卷煙應交消費稅:25681.82×56%＋500×200×0.003＝14681.82（元）。
借：銷售費用——業務宣傳費18939.55
貸：應交稅費——應交增值稅——銷項稅額2495.91
應交消費稅14681.82
應交城建稅1027.73
應交教育費附加440.45
應交地方教育費附加293.64。
批零兼營
60號文件規定，納稅人兼營卷煙批發和零售業務的，應當分別核算批發和零售環節的銷售額、銷售數量；未分別核算批發和零售環節銷售額、銷售數量的，按照全部銷售額、銷售數量計征批發環節消費稅。
例5：丁煙草公司除了批發卷煙外，還設有一個非獨立核算的品牌店零售卷煙，2015年6月批發銷售D卷煙1000箱（250000條），銷售額25000000元；零售C卷煙100箱（25000條），銷售額2750000元。
1.分別核算批發和零售環節銷售額、銷售數量，則零售C卷煙不繳納消費稅。批發D卷煙應繳納消費稅：25000000×11%＋250000×200×0.005＝3000000（元）。
2.未分別核算批發和零售環節銷售額、銷售數量的，則應繳納消費稅：（25000000×11%＋250000×200×0.005）＋（2750000×11%＋25000×200×0.005）＝3327500（元）。 |
