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| 匯算清繳虧損彌補(bǔ)的會計處理與年度納稅申報 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：582 |
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| 虧損彌補(bǔ)的含義有兩個：一是自虧損年度的下一個年度起連續(xù)5年不間斷地計算；二是連續(xù)發(fā)生年度虧損，也必須從第一個虧損年度算起，先虧先補(bǔ)，按順序連續(xù)計算虧損彌補(bǔ)期，不得將每個虧損年度的連續(xù)彌補(bǔ)期相加，更不得斷開計算。 “自行彌補(bǔ)”是指：納稅人在納稅申報時（包括預(yù)繳申報和年度申報）可自行計算并彌補(bǔ)以前年度符合條件的虧損。 一、彌補(bǔ)虧損的會計處理 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中既有可能發(fā)生盈利，也有可能出現(xiàn)虧損。企業(yè)發(fā)生虧損時，彌補(bǔ)虧損的渠道主要有三條：一是用以后年度稅前利潤彌補(bǔ)，二是用以后年度稅后利潤彌補(bǔ)，三是以盈余公積彌補(bǔ)虧損。 企業(yè)在當(dāng)年發(fā)生虧損的情況下，與實(shí)現(xiàn)利潤的情況相同，應(yīng)當(dāng)將本年發(fā)生的虧損自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目，借記“利潤分配——未分配利潤”科目，貸記“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“利潤分配”科目的借方余額，即為未彌補(bǔ)虧損的數(shù)額。然后通過“利潤分配”科目核算有關(guān)虧損的彌補(bǔ)情況。由于未彌補(bǔ)虧損形成的時間長短不同等原因，以前年度未彌補(bǔ)虧損有的可以以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤彌補(bǔ)，有的則須用稅后利潤彌補(bǔ)。以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤彌補(bǔ)以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未彌補(bǔ)虧損，不需要進(jìn)行專門的賬務(wù)處理。企業(yè)應(yīng)將當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”的借方余額自然抵補(bǔ)。無論是以稅前利潤還是以稅后利潤彌補(bǔ)虧損，其會計處理方法均相同。但兩者在計算交納所得稅時的處理不同。在以稅前利潤彌補(bǔ)虧損的情況下，其彌補(bǔ)的數(shù)額可以抵減當(dāng)期企業(yè)應(yīng)納稅所得額，而以稅后利潤彌補(bǔ)的數(shù)額，則不能作為納稅所得扣除處理。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》要求企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對5年內(nèi)可抵扣暫時性差異是否能在以后經(jīng)營期內(nèi)的應(yīng)稅利潤充分轉(zhuǎn)回作出判斷，如果不能，企業(yè)則不應(yīng)確認(rèn)。 [例1]某企業(yè)在2005～2008年間每年的應(yīng)稅收益分別為：一200萬元、80萬元、70萬元、80萬元，適用稅率為20％，假設(shè)無其他暫時性差異。其中，2005年產(chǎn)生的40萬元虧損，經(jīng)綜合判斷能在5年內(nèi)轉(zhuǎn)回，確認(rèn)可抵扣暫時性差異，即確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。 （1）2005年企業(yè)應(yīng)稅收益為虧損200萬元，產(chǎn)生可抵扣的暫時性差異40萬元，即確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)40萬元，會計處理為： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 400000 貸：所得稅費(fèi)用 400000 （2）2006年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利80萬元，轉(zhuǎn)回暫時性差異16萬元，會計處理為： 借：所得稅費(fèi)用 160000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 160000 （3）2007年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利70萬元，轉(zhuǎn)回暫時性差異14萬元，會計處理為： 借：所得稅費(fèi)用 140000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 140000 （4）2008年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利80萬元，可轉(zhuǎn)回暫時性差異10萬元，確認(rèn)本年度應(yīng)交稅費(fèi)6萬元。會計處理為： 借：所得稅費(fèi)用 160000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 100000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 60000申報表附表四" src="/upload/image/201003/big/44/4443_100331085815.jpg" /> 二、彌補(bǔ)虧損額的納稅填報列示 根據(jù)企業(yè)所得稅年度納稅申報表及附表（國稅發(fā)[2008]101號），主表第23行“納稅調(diào)整后所得”：填報納稅人當(dāng)期經(jīng)過調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額。金額等于本表第13+14-15+22行。當(dāng)本行如為負(fù)數(shù)，就是納稅人當(dāng)年可申報向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)的虧損額。主表第24行“彌補(bǔ)以前年度虧損”：填報納稅人按稅收規(guī)定可在稅前彌補(bǔ)的以前年度虧損額。金額等于附表四《企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》第6行第10列，但不得超過主表第23行“納稅調(diào)整后所得”。注意：“納稅調(diào)整后所得”是確定準(zhǔn)予稅前彌補(bǔ)虧損額的基礎(chǔ)。 [例2]某企業(yè)2004年1月開業(yè)，當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額20萬元，2005年、2006年、2007年度的納稅調(diào)整后所得分別為-40、0、－80萬元，2008年的納稅調(diào)整后所得為140萬元，其中：稅務(wù)機(jī)關(guān)查出應(yīng)納稅所得額40萬元。要求計算該企業(yè)2008年應(yīng)納所得稅額，并填報有關(guān)納稅申報表。填報如下： 有關(guān)項(xiàng)目填報說明：第1列“年度”：填報公歷年份。第1至5行依次從6行往前推5年，即2007年、2006年、2005年，第6行為本申報年度即2008年；第2列“盈利額或虧損額”：填報主表的第23行“納稅調(diào)整后所得”的數(shù)據(jù)（虧損額以“一”表示）。即2005、2006、2007、2008年度的“納稅調(diào)整后所得”分別是-40萬元、0萬元、80萬元、100萬元；第3列“合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補(bǔ)虧損額”：填報按稅收規(guī)定可以并人的合并、分立企業(yè)的虧損額（以“－”表示）；第4列“當(dāng)年可彌補(bǔ)的所得額”：金額等于第2+3列。該例中無合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補(bǔ)虧損額，即第4列依次為2005、2006、2007、2008年度的“當(dāng)年可彌補(bǔ)的所得額”分別是-40萬元、0萬元、－80萬元、100萬元；第9列“以前年度虧損彌補(bǔ)額”：金額等于第5+6+7+8列。（第4列為正數(shù)的不填）；第10列第1至5行“本年度實(shí)際彌補(bǔ)的以前年度虧損額”：分析填報主表第23行數(shù)據(jù)，用于依次彌補(bǔ)前5年度的尚未彌補(bǔ)的虧損額，1－5行累計數(shù)不得大于主表23行。10列小于等于4列負(fù)數(shù)的絕對值－9列。即2008年盈利100，先彌補(bǔ)2005年未彌補(bǔ)40（填在第10列第2行）、再彌補(bǔ)2007年未彌補(bǔ)60（填在第10列第5行）；第6行第10列“本年度實(shí)際彌補(bǔ)的以前年度虧損額”：金額等于第1至5行第10列的合計數(shù)即100萬元（6行10列的合計數(shù)≤6行4列的合計數(shù)）；第11列第2至6行“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額”：填報前5年度的虧損額被本年主表中第24行數(shù)據(jù)依次彌補(bǔ)后，各年度仍未彌補(bǔ)完的虧損額，以及本年度尚未彌補(bǔ)的虧損額。11列=4列的絕對值－9列－10列（第四列大于零的行次不填報）即－－40-0-80|-0-100=20萬元；第7行第11列“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額合計”：填報第2至6行第11列的合計數(shù)即20萬元。 表間關(guān)系：第6行第10列=主表第24行即100萬元。 2008年應(yīng)納稅所得額=（140-100）×25％=10萬元。注：查增的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)該并入所屬年度的應(yīng)納稅所得額中，按稅法規(guī)定計算應(yīng)補(bǔ)稅款，但不得彌補(bǔ)以前年度虧損。（國家稅務(wù)總局《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報的通知》國稅發(fā)[2006]56號） 國家稅務(wù)總局《關(guān)于填報企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表有關(guān)問題的通知》（國稅函[2008]635號）第一條規(guī)定，《企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表（A類）》第四行“利潤總額”修改為“實(shí)際利潤額”。填報說明第五條第三項(xiàng)相應(yīng)修改為：“第四行‘實(shí)際利潤額’：填報按會計制度核算的利潤總額減除以前年度待彌補(bǔ)虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額。事業(yè)單位、社會團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位比照填報。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)本期取得預(yù)售收入按規(guī)定計算出的預(yù)計利潤額計人本行。可見，預(yù)繳期利潤可以彌補(bǔ)以前年度虧損。企業(yè)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》五十四條規(guī)定分月或者分季預(yù)繳企業(yè)所得稅時，應(yīng)當(dāng)按照月度或者季度的實(shí)際利潤額預(yù)繳；按照月度或者季度的實(shí)際利潤額預(yù)繳有困難的，可以按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額的月度或者季度平均額，按照月度或者季度以及經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他方法預(yù)繳。預(yù)繳方法一經(jīng)確定，該納稅年度內(nèi)不得隨意變更。而《企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表（A類）》填報說明第四條中第一分條規(guī)定，第一部分為第一行至第十六行，納稅人根據(jù)自身的預(yù)繳申報方式分別填報，包括非居民企業(yè)設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)：實(shí)行據(jù)實(shí)預(yù)繳的納稅人填報第二行至第九行；實(shí)行按上一年度應(yīng)納稅所得額的月度或季度平均額預(yù)繳的納稅人填報第十一行至第十四行；實(shí)行經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他方法預(yù)繳的納稅人填報第十六行。因此，只有”據(jù)實(shí)預(yù)繳“的納稅人，才可以享受用預(yù)繳期利潤彌補(bǔ)以前年度虧損的待遇。 |
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